Учет земельного налога — обязательная процедура для организаций, являющихся владельцами, арендаторами или безвозмездными пользователями земельных участков. Правильное отражение расчетов с бюджетом по данному налогу критически важно для формирования достоверной отчетности и избежания штрафов. В данной статье подробно разберем, какие счета используются, как оформляются проводки и какие особенности существуют для разных категорий налогоплательщиков.

Нормативная база

Основными документами, регулирующими учет земельного налога, являются:

• Налоговый кодекс РФ (НК РФ), Глава 31 «Налог на имущество организаций» (ст. 374–390) — определяет плательщиков, объекты налогообложения, ставки, сроки уплаты и льготы.
• Приказ Минфина РФ от № 94н «О Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению», устанавливает счета учета.
• ПБУ 1/2008 «Бухгалтерский учет в организациях» — общие принципы отражения хозяйственных операций.
• ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» — не применяется напрямую к земельному налогу (так как он не влияет на налоговую базу по налогу на прибыль так же, как НДП), но методология отражения расчетов с бюджетом схожа.

Основной счет учета: Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Для учета земельного налога используется Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам». В соответствии с Инструкцией № 94н, на данном счете ведется учет по каждому виду налогов и сборов отдельно.

Субсчета (субконто) к счету 68 для земельного налога:

Организации самостоятельно определяют структуру субсчетов в своей Рабочей плане счетов. Типовая структура выглядит так:

• 68.05 — «Расчеты по земельному налогу» (основной субсчет).
• 68.05.1 — «Исчислено» (начисленная сумма налога).
• 68.05.2, «Оплачено» (перечисленные суммы).
• 68.05.3 — «Штрафы, пени, неустойки» (при необходимости).

Важно: Аналитический учет по счету 68.05 обязательно ведется по объектам налогообложения (по каждому земельному участку отдельно) и по бюджетам разного уровня (федеральный, региональный, местный), так как ставки и сроки уплаты устанавливаются местными нормативными правовыми актами.

Куда списывать начисленный налог: Дебетовые счета-корреспонденты

Земельный налог не является прямым расходом на производство (как материалы или зарплата), он относится на прочие расходы или увеличивает стоимость актива в зависимости от ситуации.

Вариант А: Участок используется в хозяйственной деятельности (основной вариант)

Налог списывается на финансовый результат (прочие расходы) через Счет 91.2 «Прочие расходы» (субсчет «Налоговые платежи» или «Земельный налог»).

Проводка: Дт 91.2 — Кт 68.05

Вариант Б: Участок находится в стадии строительства/создания (капитальные вложения)

Если земельный участок приобретен под строительство объекта недвижимости и объект еще не введен в эксплуатацию, земельный налог может включаться в фактическую стоимость строящегося объекта (как часть затрат на приобретение актива), если это предусмотрено учетной политикой организации и НК РФ (п. 1 ст. 258, п. 1 ст. 272 НК РФ — расходы на приобретение актива). Однако чаще на практике налог на землю в стройке все же списывают на расходы текущего периода (Дт 91.2), так как земля как объект налогообложения уже существует и приносит доход (или удерживается для будущего дохода). Рекомендация: зафиксировать выбранный подход в Учетной политике.

Проводка (если в стоимость ОС): Дт 08 — Кт 68.05

Вариант В: Участок сдан в аренду

Налог списывается на расходы по аренде (обычно через Счет 26 «Общехозяйственные расходы» или 44 «Расходы на продажу», в зависимости от вида деятельности), а затем списывается на 90.2 или 91.2.

Проводка: Дт 26 (44) — Кт 68.05 → затем Дт 90.2 (91.2), Кт 26 (44).

Вариант Г: Бюджетные и автономные учреждения (кассовый метод / КОСГУ)

Для бюджетных учреждений (по Приказу Минфина № 157н) используется КОСГУ. Налог отражается по статье расходов 226 «Обязательные платежи в бюджетную систему РФ» (подвид 2261 «Налоги, входящие в состав доходов бюджетов бюджетной системы РФ»). Проводки делаются по КОСГУ, а не по Плану счетов 94н (хотя параллельно может вестись учет по 94н для отчетности в 1С).

Типовые бухгалтерские проводки по земельному налогу

Особенности исчисления и отражения для разных категорий

Организации на ОСНО и УСН (доходы минус расходы)

• ОСНО: Земельный налог — прочие расходы (Дт 91.2), уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль (п. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ — налоги, сборы и иные обязательные платежи). В налоговом учете учитывается по кассовому методу (при уплате). Возникает временная разница (ПБУ 18/02): в бухучете налог списан (расход есть), в налоговом еще нет (не оплачен) → образуется отложенный налоговый актив (Дт 09 — Кт 68.04 / Дт 77 — Кт 68.04).
• УСН (Доходы-Расходы): Налог учитывается в расходах по кассовому методу (п. 1 ст. 346.17 НК РФ) — в момент фактической уплаты (Дт КУДИР / аналитика УСН — Кт 51). В бухгалтерском учете (если ведется параллельно) — по начислению (Дт 91.2 — Кт 68.05).

Сельскохозяйственные производители (ЕСХН)

Плательщики ЕСХН освобождены от уплаты земельного налога в отношении земельных участков, используемых для производства и (или) реализации продукции (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Если участок используется не по назначению (например, сдан в аренду несельхозпроизводителю) — налог платится по общему порядку.

Обособленные подразделения

Согласно ст. 386 НК РФ, налогоплательщики, имеющие обособленные подразделения, исчисляют и уплачивают налог в бюджет по месту нахождения каждого обособленного подразделения. В бухучете головной организации это отражается либо централизованно (Дт 91.2 — Кт 68.05, оплата Дт 68.05, Кт 51), либо через расчеты с обособленным подразделением (Счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты»):

Дт 79.01 (Обособленное подразделение), Кт 68.05 (начисление в ОП)

Дт 68.05 — Кт 51 (оплата головным офисом)

Дт 79.01 — Кт 51 (перевод средств ОП в кассу головного офиса для оплаты).

ИП на УСН/Патенте/НПД

Для ИП бухгалтерский учет не обязателен (ст. 6 ФЗ-402), но если ИП ведет учет добровольно или по требованию инвесторов, проводки аналогичны: Дт 91.2 (или 26) — Кт 68.05. Уплата производится через ЕНП (единый налоговый платеж) / ЕНС (единый налоговый счет) с 2023 года.

Единый налоговый счет (ЕНС) и ЕНП: актуальность 2024–2026 гг.

С 2023 года уплата земельного налога (как и большинства налогов) осуществляется через Единый налоговый платеж (ЕНП) на Единый налоговый счет (ЕНС).

• Организация перечисляет денежные средства единым платежом (ЕНП) на ЕНС (КБК 1###10000510).
• Налоговая инспекция самостоятельно распределяет средства по налогам (в т.ч. земельному) в порядке, установленном ст. 45 НК РФ.
• В бухучете при перечислении ЕНП: Дт 68.90 (Расчеты по ЕНС) — Кт 51.
• При получении информации от ФНС о зачете ЕНС на земельный налог: Дт 68.05 — Кт 68.90.
• Это упрощает оплату (один платеж), но требует тщательного сверки ЕНС (Счет 68.90) с налоговым органом.

Отчетность по земельному налогу

1. Налоговая декларация по земельному налогу (утв. Приказом ФНС от № ЕД-7-21/1047@) — сдается ежегодно не позднее 1 февраля года, следующего за отчетным (для организаций). С 2025 года сдача только в электронном виде через ЭДО/Такском/личный кабинет.
2. Расчет авансовых платежей — если местным законом установлены отчетные периоды (квартал, полугодие, 9 месяцев), расчет сдается по тем же срокам, что и декларация (до 1 февраля), но авансовые платежи уплачиваются в течение срока, установленного местным законом (обычно не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным периодом).
3. Уведомление об исчисленных суммах налогов, для ИП/физлиц, а также для организаций по отдельным налогам (земельный налог для орг — через декларацию/расчет, уведомление не сдается).

Льготы по земельному налогу и их отражение

НК РФ (ст. 395) и местные законы предусматривают льготы (например, для ветеранов, инвалидов, организаций-коллективов инвалидов, СКТС, ДНП и др.).

• Федеральные льготы: применяются автоматически налоговым органом на основании данных реестров.
• Местные льготы: требуют подачи заявления в налоговый орган.

Бухучет льготы: Налог исчисляется с учетом льготы (уменьшенная база или ставка 0%). Проводка стандартная: Дт 91.2 — Кт 68.05 (на меньшую сумму). Документом-основанием для уменьшения начисления служит решение органа местного самоуправления или уведомление ФНС о применении льготы.

Типичные ошибки и риски

• Несвоевременное начисление: Налог начисляется в отчетном периоде, к которому он относится (квартал/год). Нельзя «забыть» начислить в декабре и сделать это в январе следующего года — это ошибка прошлого года (ПБУ 22/2010).
• Неверное определение кадастровой стоимости: Налоговая база — кадастровая стоимость на 1 января налогового периода (ст. 389 НК РФ). Использование устаревших данных ведет к занижению/завышению налога.
• Игнорирование авансовых платежей: Если местной нормативным актом введены авансовые платежи, их неуплата влечет начисление пени (ст. 75 НК РФ).
• Ошибки в КБК/ОКТМО в платежках: Приводят к «зависанию» средств на ЕНС или зачислению не в тот бюджет. Требуют уточняющих платежей/заявлений.
• Неучет временных различий (ПБУ 18/02) на ОСНО: Разница между бухгалтерским начислением (Дт 91.2) и налоговым учетом (при оплате) требует отражения ОНА/ОНП. Игнорирование искажает отчет по финансовым результатам (стр. 2420/2430).
• Списание штрафов/пени в расходы по НП: Грубое нарушение ст. 270 НК РФ, ведет к завышению убытка/занижению прибыли и начислению доп. налога + штрафов по ст. 122 НК РФ.

Пример аналитической записи (фрагмент оборотной ведомости по Счету 68.05)

Счет 68.05 «Расчеты по земельному налогу» (Аналитика: Участок №1, Кадастровый № 77:01:0001001:123)
Начальный сальдо: Кредит 0 / Дебет 0 (переплата нет)

Операции за 2024 год:
Начисление авансового платежа за 1 кв. (КБК 1###11000110)
 Дт 91.2 (5 000), Кт 68.05 (Участок №1) -> Оборот Кт: 5 000
Уплата авансового платежа за 1 кв. (ЕНП -> зачет ЕНС)
 Дт 68.05 (Участок №1) — Кт 68.90 (ЕНС) -> Оборот Дт: 5 000
 (Сальдо 0)

Начисление авансового платежа за 2 кв.
 Дт 91.2 (5 000) — Кт 68.05 (Участок №1) -> Оборот Кт: 10 000
Уплата авансового платежа за 2 кв.
 Дт 68.05 (Участок №1) — Кт 68.90 -> Оборот Дт: 10 000
 (Сальдо 0)

 Уже оплачено авансов: 10 000. Переплата 8 500? Нет, пример абстрактный.
 Допустим, налог за год = 20 000. Авансы 10 000. Доуплатить 10 000).
 Дт 91.2 (20 000) — Кт 68.05 (Участок №1) -> Оборот Кт: 30 000
Уплата остатка налога за 2024 год (срок до для орг? Нет, для орг срок уплаты итогового налога — не позднее 28/29 февраля след. года, а декларация до 1 февраля. Авансы, по срокам местного закона).
 Дт 68.05 (Участок №1), Кт 68.90 (10 000) -> Оборот Дт: 20 000

Конечное сальдо : Кредит 10 000 (задолженность перед бюджетом на конец года).
В балансе (стр. 1520 «Расчеты с бюджетом») — 10 000 руб. Кредит.

Учет земельного налога в бухгалтерии строится вокруг Счета 68.05. Ключевые моменты успеха:

1. Точное знание кадастровой стоимости на 1 января года.
2. Своевременное начисление расходов (Дт 91.2, Кт 68.05) в правильном отчетном периоде.
3. Уплата через ЕНС (Счет 68.90) с последующим зачетом на 68.05.
4. Раздельный аналитический учет по каждому участку и по бюджетам.
5. Правильное отражение временных различий (ПБУ 18/02) для организаций на ОСНО.
6. Сдача декларации до 1 февраля следующего года.

Грамотная организация процесса — от получения уведомления/расчета кадастровой стоимости до сверки ЕНС с ФНС — исключает налоговые риски и обеспечивает чистоту бухгалтерской отчетности.

---

Статья подготовлена в информационных целях. Для принятия решений по конкретным ситуациям рекомендуется обращаться к действующему законодательству (НК РФ, Приказы Минфина, Постановления Правительства) и консультироваться с профессиональным бухгалтером/налоговым консультантом.