Вопрос начисления амортизации на часть стоимости основных средств (ОС) возникает в бухгалтерском и налоговом учете достаточно часто. Ситуации‚ когда амортизируется не полная первоначальная стоимость объекта‚ а лишь ее доля‚ регулируются нормами Налогового кодекса РФ (НК РФ) и учетными стандартами (ПБУ 6/01‚ ФСБУ 6/2020). Ниже подробно разобраны основные основания‚ порядок расчета и особенности отражения в учете.

Нормативная база

• Налоговый учет: Статья 256‚ 258‚ 259 НК РФ (определение амортизируемого имущества‚ группы‚ методы начисления‚ исчерпание стоимости).
• Бухгалтерский учет (до / для МСБ): ПБУ 6/01 «Учет основных средств».
• Бухгалтерский учет (с для крупных организаций): ФСБУ 6/2020 «Основные средства».
• Методические рекомендации: Письма Минфина России‚ ФНС России (например‚ письмо Минфина от № 03-03-06/1/74).

Основные ситуации начисления амортизации на часть стоимости

Получение субсидий‚ грантов‚ безвозмездного имущества

Это наиболее частый случай. Согласно п. 1 ст. 251 НК РФ и п. 17 ПБУ 6/01 (п. 24 ФСБУ 6/2020)‚ если организация приобрела (создала) основные средства за счет:

• бюджетных средств (субсидий‚ грантов‚ субвенций);
• безвозмездно полученных денежных средств;
• безвозмездно полученных самих основных средств;

то налоговый учет: Стоимость таких объектов не включается в амортизационную группу (п. 1 ст. 256 НК РФ). Амортизация в налоговом учете не начисляется на всю стоимость объекта.

Бухгалтерский учет (ПБУ 6/01 / ФСБУ 6/2020): Амортизация начисляется на полную первоначальную стоимость. Разница между налоговым и бухгалтерским учетом формирует временные разницы (СЧР/ОЧР по ПБУ 18/02).

Важно: Если субсидия покрыла только часть стоимости (например‚ 70%)‚ то в налоговом учете амортизируются только 30% стоимости (приобретенные за счет собственных средств)‚ а в бухгалтерском — 100%.

Частичная списание стоимости при модернизации/реконструкции

При проведении модернизации или реконструкции стоимость замененных (демонтированных) частей списывается. Если замена не привела к изменению первоначальной стоимости объекта (текущий ремонт)‚ амортизация продолжает начисляться на полную стоимость.

Если же первоначальная стоимость изменилась (капитальные вложения)‚ то:

1. Списывается остаточная стоимость замененных частей (в налоговом учете — уменьшается первоначальная стоимость объекта‚ ст. 257 НК РФ).
2. Начисляются капитальные вложения.
3. Амортизация пересчитывается на новую первоначальную стоимость с первого дня месяца‚ следующего за месяцем окончания реконструкции.

Бонусная амортизация (п. 5 ст. 259 НК РФ)

Хотя это не «часть стоимости» в чистом виде‚ механизм позволяет в первый год эксплуатации списать до 30% (или 90% для спецтехники/IT) первоначальной стоимости. Оставшиеся 70% (10%) амортизируются стандартными методами в последующие периоды. Фактически в первый период амортизируется только часть стоимости.

Объекты‚ не подлежащие амортизации (частично)

К таким объектам относятся земельные участки‚ природные ресурсы‚ музейные экспонаты и т.д. (п. 2 ст. 256 НК РФ). Если объект ОС состоит из амортизируемой и неамортизируемой частей (например‚ здание с землей под ним‚ не оформленной отдельно)‚ стоимость разделяется. Амортизация начисляется только на стоимость амортизируемой части (здания).

Консервация основных средств

При консервации ОС (п. 6 ст. 259 НК РФ‚ п. 20 ПБУ 6/01) начисление амортизации прекращается с первого дня месяца‚ следующего за месяцем консервации. В этот период амортизация начислена не будет (0% от стоимости). При снятии с консервации, возобновляется.

Порядок расчета амортизации на часть стоимости (Налоговый учет)

Алгоритм действий при наличии субсидии на часть стоимости:

1. Определить первоначальную стоимость объекта (все затраты на приобретение/создание).
2. Выделить сумму субсидии/гранта‚ направленную на этот объект.
3. Рассчитать амортизируемую базу для налогового учета:

   Амортизируемая база = Первоначальная стоимость – Сумма субсидии (без НДС).

4. Определить амортизационную группу (1–10) по Классификации фиксированных активов (Класс ОК 013-2014).
5. Выбрать метод начисления:
   • Линейный (для большинства ОС‚ обязателен для зданий‚ сооружений‚ передаточных устройств).
   • Нелинейный (ускоренный‚ по выбору налогоплательщика для ОС 3–7 групп).
6. Рассчитать ежемесячную сумму:
   • Линейный: Амортизируемая база / Полезное использование (в месяцах).
   • Нелинейный: Остаточная стоимость на начало месяца * (2 / Полезное использование в месяцах) * Коэффициент ускорения (макс. 3).

Пример расчета

Условия: Приобретено оборудование (4-я амортизационная группа‚ СНУ 5 лет / 60 мес.) за 1 200 000 руб. (без НДС). Получен грант 700 000 руб. на его покупку. Метод, линейный.

• Первоначальная стоимость (бух. учет): 1 200 000 руб.
• Стоимость за счет гранта: 700 000 руб.
• Амортизируемая база (налог. учет): 1 200 000 – 700 000 = 500 000 руб.
• Ежемесячная амортизация (налог. учет): 500 000 / 60 = 8 333‚33 руб.
• Ежемесячная амортизация (бух. учет): 1 200 000 / 60 = 20 000 руб.

Разница 11 666‚67 руб. в месяц образует вычетуемую временную разницу (формируется ОЧР).

Особенности бухгалтерского учета (ФСБУ 6/2020 / ПБУ 6/01)

В бухгалтерском учете подход иной: амортизация начисляется на всю первоначальную стоимость‚ независимо от источников финансирования.

Учет субсидий (ПБУ 6/01‚ ФСБУ 6/2020):

• Субсития учитывается на счете 98 «Доходы будущих периодов» (Кт 76‚ 51 и др.).
• Ежемесячно часть субсидии списывается в доходы (Дт 98 – Кт 91.01) пропорционально начисленной амортизации по объекту‚ приобретенному за счет субсидии.
• Формула списания субсидии: Сумма субсидии * (Амортизация за месяц / Первоначальная стоимость объекта).

Таким образом‚ чистый эффект на финансовом результате: расходы по амортизации (Дт 20/26/44 – Кт 02) компенсируются доходами от списания субсидии (Дт 98 – Кт 91.01).

Отражение в налоговом учете (КУДиР / Декларация по налогу на прибыль)

1. Книга учета доходов и расходов (КУДиР): Амортизация включается в расходы строго в пределах налоговой амортизируемой базы (без учета стоимости‚ покрытой субсидией).
2. Декларация по налогу на прибыль (Стр. 0305020 / 0305030): Остаточная стоимость объекта в налоговом учете формируется без учета субсидии. В строке «Первоначальная стоимость» указывается полная стоимость‚ но в аналитических регистрах (форма 0305020) ведется раздельный учет: стоимость‚ подлежащая амортизации‚ и стоимость‚ не подлежащая.

Частые ошибки и риски

Документальное оформление

Для подтверждения права на уменьшение амортизируемой базы (или правильного учета субсидий) необходимо иметь:

• Договор на предоставление субсидии/гранта (с указанием целевого назначения — приобретение конкретного ОС).
• Акт приема-передачи ОС / Акт ввода в эксплуатацию (КС-14‚ ОС-1‚ ОС-1а).
• Инвентарная карточка основного средства (ф. ОС-6 / ОС-6а) с отметкой о источнике финансирования.
• Расчет амортизации (лист расчета или выгрузка из ПО) с разделением на бухгалтерский и налоговый учет.
• Письмо Минфина/ФНС (при спорных моментах) для обоснования позиции.

Начисление амортизации на часть стоимости, стандартная практика для организаций‚ привлекающих бюджетное финансирование или безвозмездные средства. Ключевой принцип: в налоговом учете амортизируется только стоимость‚ сформированная за счет собственных средств налогоплательщика‚ а в бухгалтерском — полная стоимость с параллельным списанием доходов будущих периодов (субсидий).

Грамотное разделение учетных политик‚ настройка ПО (1С‚ SAP и др.) на ведение параллельного учета и своевременное списание субсидий в доходы позволяют избежать налоговых рисков и достоверно отражать финансовое положение организации.

Данная статья носит информационный характер. Для применения в конкретной организации рекомендуется проконсультироваться с главным бухгалтером или налоговым консультантом с учетом актуальных изменений законодательства.