Правильное заполнение Отчета о финансовых результатах (ОФР) — одна из ключевых задач бухгалтерии. Особое внимание требует раздел «Налог на прибыль», так как ошибки в строках 2411 (ранее 2410) и 2412 влекут за собой искажение чистой прибыли (убытка) и показателей собственного капитала. В данной статье подробно разберем, как формируется показатель «Текущий налог на прибыль» в ситуации, когда организация зафиксировала убыток по налоговому и/или бухгалтерскому учету.

Нормативная база и терминология

Основным документом, регламентирующим учет налога на прибыль, является ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Также необходимо руководствоваться:

• Приказом Минфина России от № 66н (утвержденные формы бухгалтерской отчетности, включая ОФР);
• Налоговым кодексом РФ (НК РФ) — для правил определения налоговой базы и расчета налога к уплате в налоговой декларации.

Важное уточнение по терминологии (с 2021 года):

• В полной форме ОФР (Приложение № 1 к Приказу № 66н) строка 2411 называется «Текущий налог на прибыль» (ранее до изменений Приказом Минфина от № 217н — строка 2410 «Налог на прибыль»).
• Введена отдельная строка 2412 «Отложенный налог на прибыль».
• В упрощенной форме ОФР (Приложение № 5 к Приказу № 66н) сохраняется строка 2410 «Налог на прибыль», которая включает в себя суммарно текущий и отложенный налог (п. 9 Приложения № 5).

Сущность показателя «Текущий налог на прибыль»

Согласно п. 3, 7, 14, 15 ПБУ 18/02, текущий налог на прибыль — это сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет за отчетный период, исчисленная на основании данных налогового учета.

Ключевое правило: При любом способе учета (балансный или затратный) текущий налог на прибыль должен быть равен сумме налога на прибыль, отраженной в Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (стр. 180 листа 02).

Это означает, что бухгалтерия не имеет права произвольно корректировать эту цифру под «бухгалтерскую прибыль». Она берется напрямую из налогового учета.

Сценарии возникновения убытков и заполнение строки 2411 (2410)

Ситуация «убыток» может трактоваться по-разному для налогового и бухгалтерского учета. Рассмотрим основные варианты.

Вариант 1. Убыток по налоговому учету (Налоговая база ≤ 0)

Если в налоговой декларации по итогам периода (года) выявлен убыток (отрицательная налоговая база), то налог к уплате отсутствует.

• Строка 180 листа 02 декларации = 0.
• Строка 2411 ОФР (полная форма) = 0.
• Строка 2410 ОФР (упрощенная форма) = 0 (если нет отложенных налогов) или равен доходу/расходу по отложенному налогу (см. ниже).

В этом случае текущий налог на прибыль равен нулю, независимо от того, какая прибыль или убыток показан в бухгалтерском учете до налогообложения (стр. 2300 ОФР).

Вариант 2. Прибыль по налоговому учету, но убыток по бухгалтерскому (до налогообложения)

Частая ситуация: постоянные разницы (недопустимые расходы) «съедают» всю бухгалтерскую прибыль.

• Налоговая декларация: есть налоговая база > 0, стр. 180 > 0 (есть налог к уплате).
• Бухучет (стр. 2300): убыток до налогообложения.
• Строка 2411 ОФР: отражаем положительную сумму налога к уплате из декларации (стр. 180).

Результат в ОФР: Убыток до налогообложения (стр. 2300, со знаком «минус» или в скобках) увеличивается на сумму текущего налога (стр. 2411). Чистый убыток (стр. 2400) становится еще больше.

Это корректная ситуация: организация платит налог с налоговой прибыли, хотя по бухгалтерии убыточна.

Вариант 3. Убыток по обоим видам учета

• Налоговая декларация: убыток, стр. 180 = 0.
• Бухучет: убыток до налогообложения.
• Строка 2411 = 0.
• Строка 2400 (Чистый убыток) = Убыток до налогообложения (стр. 2300) ± Отложенный налог (стр. 2412).

Роль отложенного налога на прибыль (строка 2412) при убытках

Даже если текущий налог равен нулю (нет налога к уплате в декларации), в строке 2411 (или 2410 упр. формы) может отражаться ненулевое значение за счет отложенного налога на прибыль (только для организаций, применяющих ПБУ 18/02).

Согласно ПБУ 18/02, отложенный налог на прибыль формируется за счет:

• Отложенных налоговых активов (ОНА) — возникают при вычитаемых временных разницах (например, резервы, амортизация в бухучете > налоговой). Их возникновение дает доход по отложенному налогу (уменьшает расход по налогу / увеличивает прибыль). Отражается в строке 2412 со знаком «минус» (в скобках) — это доход.
• Отложенных налоговых обязательств (ОНО) — возникают при налогооблагаемых временных разницах. Их возникновение дает расход по отложенному налогу. Отражается в строке 2412 как положительная сумма — это расход.
• Списание ОНА/ОНО — дает обратный эффект.

Пример заполнения упрощенной формы ОФР (строка 2410) при убытке:

Организация-малое предприятие на ОСНО, применяет ПБУ 18/02. По итогам года:

• Убыток по налоговому учету → Налог к уплате (стр. 180 декл.) = 0.
• В бухучете возникли вычитаемые временные разницы (создан резерв под отпуска) → возник ОНА = 100 тыс. руб. Ставка 20% → Доход по отложенному налогу = 20 тыс. руб.
• Нет налогооблагаемых временных разниц.

Заполнение строки 2410 упр. ОФР:

Текущий налог (0) + Расход по отложенному (0) — Доход по отложенному (20) = -20 тыс. руб. (в скобках).

Т.е; строка 2410 покажет доход по налогу на прибыль (20 тыс. руб.), который уменьшит убыток до налогообложения при расчете чистого убытка.

Особенности для организаций, НЕ применяющих ПБУ 18/02 (Упрощенный бухучет)

Малые предприятия и НКО, имеющие право и применяющие упрощенный бухгалтерский учет (согласно ФЗ-402, ст. 6), имеют право не применять ПБУ 18/02.

В этом случае: показатель строки 2412 (Отложенный налог) равен нулю, а в строке 2410 (упр. форма) отражается только сумма налога на прибыль из декларации (стр. 180 листа 02).

Если по налоговому учету убыток → стр. 180 = 0 → стр. 2410 = 0. Никаких расчетов постоянных/временных разниц, ОНА/ОНО в бухгалтерском учете не производится и в отчетность не выносится.

Алгоритм заполнения строк 2411 и 2412 (Полная форма ОФР) по ПБУ 18/02

1. Определить налог к уплате по декларации (стр. 180 л. 02). Это и есть база для строки 2411 «Текущий налог на прибыль». Переносим сумму как есть (положительную или 0).
2. Рассчитать движение отложенных налогов за период:
   • Возникновение ОНА → Доход по отложенному налогу (стр. 2412, в скобках/минус).
   • Списание ОНА → Расход по отложенному налогу (стр. 2412, плюс).
   • Возникновение ОНО → Расход по отложенному налогу (стр. 2412, плюс).
   • Списание ОНО → Доход по отложенному налогу (стр. 2412, в скобках/минус).
3. Сверка (п. 21 ПБУ 18/02): Сумма строки 2411 + Сумма строки 2412 (с учетом знаков) = Расход (Доход) по налогу на прибыль, который списывается на финансовый результат (уменьшает/увеличивает прибыль до налогообложения для получения чистой прибыли/убытка стр. 2400).

Типичные ошибки и рекомендации

• Ошибка: Записывать в строку 2411 «условный расход по налогу» (Прибыль до налогообложения × 20%), а не реальный налог из декларации.
  Правильно: Только сумма из строки 180 декларации.
• Ошибка: Не разделять текущий и отложенный налог в полной форме ОФР (суммировать в 2411).
  Правильно: Строго раздельно: 2411 — текущий, 2412, отложенный.
• Ошибка: Отражать в строке 2412 постоянные налоговые активы/обязательства (ПНА/ПНО).
  Правильно: ПНА/ПНО влияют только на текущий налог (стр. 2411) через налоговую базу декларации. В строке 2412 только ОНА/ОНО.
• Ошибка при убытке: Не списать ранее признанный ОНА, если потеряна уверенность в получении будущей налоговой прибыли для его реализации (п. 26 ПБУ 18/02). Это приведет к завышению активов и занижению убытка.

Резюме: Чек-лист для бухгалтера за период с убытком

При наличии убытков заполнение строки «Текущий налог на прибыль» (2411 в полной форме, 2410 в упрощенной) не вызывает сложностей, если соблюдать главное правило: цифра берется исключительно из налоговой декларации (стр. 180). Если налога к уплате нет — строка равна нулю.

Сложность может вызвать только строка отложенного налога (2412), которая при убытках по налоговому учету часто становится единственным формирующим элементом налоговой нагрузки в бухгалтерской отчетности. Грамотный учет временных разниц и своевременное списание нереализуемых отложенных налоговых активов — залог достоверности отчетности и отсутствия претензий со стороны аудиторов и налоговой инспекции.