Заполнение декларации по налогу на прибыль организации (форма утверждена приказом ФНС России от № ЕД-7-3/818@, применяется к отчетам за 2024 год и последующие периоды) требует внимательного отношения к каждому разделу. Лист А (расчет налоговой базы) содержит множество строк, каждая из которых имеет строгое назначение. В данной статье подробно разберем строку 400, ее назначение, нормативную базу и частные ситуации, такие как возврат товаров, реализованных в предыдущие налоговые периоды.
Назначение строки 400 согласно формату декларации
В соответствии с структурой Листа А декларации по налогу на прибыль, строка 400 относится к разделу «II. Учет доходов и расходов, не учтенных в налоговом учете в соответствующих налоговых периодах».
Конкретно строка 400 предназначена для отражения:
«Суммы доходов, не учтенных в налоговом учете в соответствующих налоговых периодах»
В типовых бланках и программах заполнения (например, в программе «Налогоплательщик ЮЛ» или коммерческих системах 1С, Контур.Экстерн) эта строка часто имеет иерархическую структуру с подстроками (400.1, 400.2 и т.д.), где указываются основания для включения дохода.
Нормативная правовая основа
Порядок заполнения данной строки регламентируется:
- Статьей 274 НК РФ — определяет состав доходов, уменьшающих доходы (в т.ч. порядок учета доходов предыдущих лет).
- Статьей 272 НК РФ — порядок определения доходов от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.
- Статьей 250 НК РФ — учет доходов и расходов по накоплению (для организаций, применяющих метод накопления).
- Приказом ФНС России от № ЕД-7-3/818@ — утверждение формы декларации и Инструкции по ее заполнению.
Согласно п. 1 ст. 274 НК РФ, в доходы текущего налогового периода включаются доходы, которые по основаниям, предусмотренным Кодексом, не были учтены в доходах соответствующих налоговых периодов. Именно эти суммы и отражаются в строке 400.
Основные случаи заполнения строки 400
Строка 400 заполняется в случаях, когда организация обнаружила доход, который следовало учесть в налоговом учете в предыдущих налоговых периодах, но это не было сделано. Причины могут быть разными:
- Ошибки в налоговом учете прошлых периодов (неучтенная выручка, пропущенные счета-фактуры, ошибки в определении момента возникновения дохода).
- Исправление деклараций за прошлые годы (если сроки подачи уточняющей декларации за прошлый период уже истекли или организация решила отразить корректировку в текущем периоде в порядке ст. 54 НК РФ).
- Возврат товаров, реализованных в предыдущих налоговых периодах (особый случай, рассматриваемый ниже).
- Выявление в ходе проверки (камеральной или выездной) неучтенных доходов — суммы дополнительного начисления налога отражаются через строку 400 в декларации за период, в котором выявлены нарушения (или за период, к которому они относятся, в зависимости от этапа).
- Списание кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности (п. 11 ст. 251 НК РФ) — доход от списания непогашенных обязательств.
- Получение доходов в виде разницы по валютным курсам, относившихся к прошлым периодам, если они не были учтены вовремя.
Частный случай: Возврат товара, реализованного в 2025 году (получен в 2026 году)
Исходя из контекста вашего запроса (организация получила товар в возврате, реализованный в 2025 году), разберем эту ситуацию детально. Примечание: текущая дата по условию задачи — г., значит, отчетный период, 2026 год.
Бухгалтерский и налоговый учет возврата
- Бухгалтерия (ПБУ 9/2011, ФСБУ 27/2021): Возврат товара покупателем уменьшает выручку периода, в котором произошел возврат (2026 год). Оформляется торг-12, УПД на возврат, корректировочный расчет/счет-фактура.
- Налоговый учет (ст. 250, 274 НК РФ): Момент учета дохода от реализации, дата отгрузки (передачи) товара (2025 год). Поскольку в 2025 году доход был учтен справедливо (товар ушел покупателю), в 2026 году при возврате возникает расход (убыток) текущего периода, а не отрицательный доход прошлого периода.
Куда отражать возврат в декларации за 2026 год?
В строке 400 отражать этот возврат НЕЛЬЗЯ.
Почему? Строка 400 — это строка для ДОХОДОВ прошлых лет, не учтенных вовремя. Возврат товара в 2026 году не создает «доход 2025 года». Он создает расход 2026 года (уменьшение налоговой базы текущего периода).
Правильные строки для отражения возврата в декларации за 2026 год
Возврат товара, реализованного в 2025 году, полученный в 2026 году, отражается в разделе I Листа А («Доходы и расходы текущего налогового периода»):
- Сторона доходов (если есть): Обычно при возврате доход в текущем периоде не возникает (выручка уже была в 2025). Если возвращается товар, который не был учтен в доходах 2025 года (ошибка прошлого года), то сумма возврата может контекстуально относиться к доходам прошлых лет, но стандартная схема — учет расхода.
- Сторона расходов (основное): Стоимость возвращенного товара (себестоимость) включается в расходы текущего периода (2026 год) по строке 220 («Расходы на приобретение товаров, переданных в реализацию…») или строке 230 (иные прямые расходы), в зависимости от вида деятельности (торговля/производство).
- Выручка: Сумма возврата (цена реализации) НЕ вычитается из строки 010 (Выручка от реализации) декларации за 2026 год. Выручка 2026 года формируется только от продаж 2026 года. Корректировка выручки 2025 года через уточняющую декларацию за 2025 год возможна, но не обязательна (см. ниже).
Нужно ли сдавать уточняющую декларацию за 2025 год?
Согласно позиции Минфина (например, письмо от № 03-03-) и судебной практике, организация имеет право (но не обязана) сдать уточняющую декларацию за 2025 год для уменьшения налоговой базы прошлого года на сумму возвращенной выручки и увеличения расходов на себестоимость.
Однако на практике большинство организаций не сдают уточняющую за прошлый год, а отражают экономику возврата в текущем периоде (2026 год):
- Увеличивают расходы (себестоимость) в стр. 220/230 декларации за 2026 г.
- Не уменьшают выручку в стр. 010 декларации за 2026 г.
- В результате налоговая база 2026 года уменьшается на сумму себестоимости возврата. Разница между ценой возврата и себестоимостью (ваша маржа) остается в налоговой базе 2025 года (уже уплаченная). Это допустимо и безопасно с точки зрения налогового риска.
Техническое заполнение строки 400 (если она все-таки нужна)
Если у вас есть иные основания для заполнения строки 400 (например, выявили неучтенную выручку 2023 года в 2026 году), заполнение выглядит так:
| Колонка | Наименование | Что указывать |
|---|---|---|
| 010 | Код основания | Код из справочника (например, 01 — доходы, не учтенные в налоговом учете в соответствующих налоговых периодах в связи с ошибками; 02 — доходы в виде списания кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности и т.д.). Точные коды смотрите в Приложении к Инструкции по заполнению декларации. |
| 020 | Налоговый период (код) | Код налогового периода, к которому относится доход (например, 34 — 2023 год, 35 — 2024 год). |
| 030 | Сумма дохода | Сумма дохода в рублях (целое число). |
Важно: Сумма строки 400 переносится в строку 040 Листа А («Всего доходы, не учтенные в налоговом учете в соответствующих налоговых периодах») и далее увеличивает налоговую базу текущего периода (строка 300).
Типичные ошибки и риски
- Отражение возврата товара прошлых лет в строке 400. Это грубая ошибка, приводящая к завышению налоговой базы текущего периода (доход увеличивается вместо уменьшения расходов). Налоговая инспекция при камеральной проверке (ст. 88 НК РФ) выявит расхождение и вышлет требование об уточнении.
- Незаполнение кода основания (колонка 010) или кода периода (колонка 020). Декларация может быть признана несоответствующей установленному формату.
- Двойной учет. Если вы сдали уточняющую декларацию за 2025 год по факту возврата в 2026 году (уменьшили базу 2025), а в декларации за 2026 год снова отразили этот доход в строке 400 — произойдет двойное налогообложение.
Резюме
Строка 400 заполняется: Только для отражения доходов, которые должны были быть учтены в налоговом учете предыдущих налоговых периодов, но были упущены (ошибки, списание КЗ по истечении давности, итоги проверок).
Строка 400 НЕ заполняется: При возврате товаров, реализованных в прошлых годах. Возврат — это расход текущего периода (себестоимость в стр. 220/230). Выручка прошлого года не корректируется в текущей декларации (при необходимости сдается уточняющая за прошлый год).
При заполнении декларации за 2026 год (сдается в 2027 году) внимательно анализируйте природу каждой корректировки. Для возвратов 2025 года, полученных в 2026 году, используйте строки расходов раздела I Листа А. Строки раздела II (в т.ч. 400) оставьте для истинных «доходов прошлых лет».
Данная статья носит информационный характер. Для принятия решений по конкретным бизнес-ситуациям рекомендуется консультироваться с профессиональным налоговым консультантом или аудитором с учетом актуальных изменений в НК РФ и подзаконных актах.