Учет рекламных расходов при формировании налоговой базы по налогу на прибыль — одна из самых обсуждаемых тем в налоговом учете. Законодатель устанавливает строгие рамки: не все затраты на продвижение можно списать в полной сумме. В статье подробно разберем классификацию расходов, порядок применения нормы в 1% от выручки, критически важные изменения, вступившие в силу с , а также требования к документальному оформлению.

Нормативная база: статьи 252 и 264 НК РФ

Фундаментом для признания любых расходов, в т.ч. рекламных, служит ст. 252 НК РФ. Затраты должны соответствовать трем ключевым критериям:

• Экономическая обоснованность, расходы направлены на получение дохода (выручки).
• Документальное подтверждение — наличие первичных документов (договоры, акты, счета, чеки, отчеты о показах/кликах).
• Связь с хозяйственной деятельностью — расходы сделаны в целях осуществления предпринимательской деятельности.

Специфические правила учета рекламных расходов закреплены в п. 1 ст. 264 НК РФ (подп. 20). Именно эта норма делит все рекламные затраты на две категории: ненормируемые (списание в полной сумме) и нормируемые (с ограничением в 1% от выручки).

Классификация рекламных расходов

Ненормируемые расходы (списание в полной сумме)

К данным расходам нормами НК РФ не устанавливается предельный лимит. Они уменьшают налоговую базу полностью при условии соблюдения ст. 252 НК РФ. Типичный перечень (на основании п. 4 ст. 264 НК РФ и разъяснений Минфина):

1. Расходы на рекламу в СМИ (газеты, журналы, ТВ, радио), зарегистрированных в установленном порядке.
2. Расходы на наружную рекламу (билборды, ситилайты, брендирование транспорта).
3. Расходы на участие в выставках, ярмарках, семинарах, конференциях (аренда стендов, строительство выставочных площадок).
4. Расходы на изготовление и распространение полиграфической продукции (буклеты, каталоги, флаеры, календари).
5. Расходы на рекламу на собственных носителях организации (транспорт, упаковка, фасад здания).
6. Расходы на проведение рекламных акций (дегустации, презентации, розыгрыши призов при покупке).

Нормируемые расходы (лимит 1% от выручки)

К этой категории относятся все остальные виды рекламы, не вошедшие в перечень ненормируемых. Наиболее частые примеры:

• Контекстная и таргетированная реклама в интернете (Яндекс.Директ, VK Реклама, myTarget и др.).
• Реклама в блогах, у инфлюенсеров, на сторонних сайтах (баннерная, тизерная, нативная).
• SEO-продвижение и SERM-работы (если квалифицируются как реклама).
• Реклама в кинотеатрах (до начала сеансов).
• Расходы на SMS-рассылки, push-уведомления, email-маркетинг (если не являются расходами на СМИ).
• Прочие виды рекламы, не указанные в п. 4 ст. 264 НК РФ.

Механика расчета лимита 1% (п. 4 ст. 264 НК РФ)

Сумма нормируемых расходов, уменьшающая налоговую базу текущего налогового периода, не может превышать 1% от выручки от реализации (без НДС и акцизов) за этот же налоговый период.

Формула расчета:

Лимит = Выручка за налоговый период (без НДС/акцизов) × 1%

Порядок списания:

1. Суммируем все нормируемые расходы, возникшие в налоговом периоде.
2. Рассчитываем лимит (1% от выручки).
3. Если фактические расходы ≤ Лимита: списываем полностью.
4. Если фактические расходы > Лимита: в текущем периоде списываем сумму лимита. Превышение (разница) переносится на будущие налоговые периоды и учитывается в составе нормируемых расходов последующих периодов (в пределах лимитов тех периодов).

Пример расчета на 2025 год (квартал/полугодие/год):

• Выручка за 9 месяцев 2025 г.: 50 000 000 руб. (без НДС).
• Лимит (1%): 500 000 руб.
• Фактические нормируемые расходы (интернет-реклама, SEO): 800 000 руб.
• Результат: В налоговую базу за 9 месяцев закладываем 500 000 руб. Остаток 300 000 руб. переносим в IV квартал 2025 г. (или в 2026 г., если лимит квартала не позволит списать полностью).

Ключевые изменения с 2025 года: Ограничение учета расходов на интернет-рекламу

Согласно Федеральному закону от (принят в конце 2024 г., вступает в силу с ), в ст. 264 и 270 НК РФ внесены поправки, кардинально меняющие подход к интернет-рекламе.

Суть нововведения (п. 28 ст. 264 НК РФ в новой редакции, ст. 270 НК РФ):

С года в целях налогообложения прибыли организаций НЕ УЧИТЫВАЮТСЯ расходы на размещение рекламы в информационно-телекоммуникационных сетях (интернете), если:

• Реклама размещается на сайтах/страницах, не входящих в Единый реестр российских интернет-ресурсов (реестр Роскомнадзора).
• Реклама размещается через рекламные платформы/биржи, не включенные в Реестр рекламных платформ/бирж (ведется Роскомнадзором).
• Отсутствует маркировка рекламы (токен/идентификатор рекламы) и/или данные не переданы в Единый реестр интернет-рекламы (ЕРИР) через оператора рекламных данных (ОРД).

Последствия для бизнеса:

1. Полная недопустимость расхода: Даже если расходы экономически обоснованы и документы в порядке, они не признаются ни в нормируемых, ни в ненормируемых расходах. Они полностью исключаются из налогового учета (увеличивают налоговую базу).
2. Проверка контрагентов: Обязательно проверяйте перед оплатой: есть ли сайт/площадка в реестрах Роскомнадзора, работает ли площадка с ОРД, присваивает ли она токены.
3. Исключения: Норма не применяется к расходам на рекламу в СМИ, зарегистрированных как СМИ и входящих в реестр СМИ (они остаются ненормируемыми), а также к собственным ресурсам организации.

Документальное подтверждение: судебная практика и требования ОРД

С введением обязательной маркировки интернет-рекламы (ФЗ-347 от ) пакет документов для налогового учета расширился. Минимальный набор для списания:

• Договор (оферта) на оказание рекламных услуг.
• Акт приема-передачи выполненных работ / отчет о кампании (статистика показов, кликов, охватов).
• Счет на оплату / УПД / чек эквайринга / выписка по расчетному счету.
• Обязательно для интернета с 2023-2025 гг.: Данные о токенах (идентификаторах) рекламных объявлений, подтверждение передачи данных в ЕРИР через ОРД (выгрузка из ЛК ОРД или отчет оператора).
• Для СМИ: свидетельство о регистрации СМИ (Роскомнадзор).

Суды (Арбитражный суд Московского округа, ФАС Волго-Вятского округа и др.) последовательно указывают: отсутствие токена или данных в ЕРИР = невозможность подтверждения факта размещения рекламы в установленном законом порядке = отказ в учете расходов.

Особенности бухгалтерского учета (ПБУ 10/99, ФСБУ 26/2020) vs Налоговый учет

В бухгалтерском учете нет деления на нормируемые/ненормируемые и лимита 1%. Все обоснованные рекламные расходы списываются в полной сумме в отчетном периоде (Дт 44/26 — Кт 60/76).

Возникает постоянное налоговое отличие (ПНО) / временное налоговое отличие (ВНО):

• Если нормируемые расходы > 1% выручки: возникает ВНО (превышение переносится в будущие периоды налогового учета). В бухучете списали все, в налоговом — часть. Признан ДИА (отложенный налоговый актив) на перенесенную сумму.
• Если расходы не учтены в налоговом учете из-за нарушений закона о рекламе (нет токена, не тот реестр): возникает ПНО (расход никогда не будет учтен в НУ). В бухучете списали, в налоговом — нет. Разница не обращается в будущем.

Учет рекламных расходов при УСН «Доходы минус расходы»

Для ИП и организаций на УСН (п. 2 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ) правила иные:

• Все рекламные расходы являются ненормируемыми. Лимит 1% не применяется.
• Расходы учитываются в полной сумме в том налоговом (отчетном) периоде, в котором они произведены (при кассовом методе — при оплате).
• Важный нюанс 2025 года: Ограничения ст. 270 НК РФ (реестры, токены, ОРД) не распространяются напрямую на УСН, так как УСН регулируется главой 26.2 НК РФ, сославшейся на ст. 252 и 346.17, но не на ст. 270. Однако Минфин в письмах (напр., 03-03-06/1/142 от ) требует соблюдения ст. 252 НК РФ (законность расходов). Нарушение закона о рекламе (отсутствие маркировки) может быть трактовано инспекцией как неэкономическая обоснованность или незаконность расхода даже на УСН. Рекомендуется соблюдать требования закона о рекламе и на УСН.

Типичные ошибки и риски налоговых проверок

Чек-лист для налогоплательщика (подготовка к закрытию периода)

1. Инвентаризация договоров: Разделите подрядчиков на: СМИ (реестр Роскомнадзора), Наружка/Полиграфия/Выставки, Интернет-площадки (Рекламные платформы/Биржи из реестра), Прочие (блогеры, прямые договоры с сайтами).
2. Проверка реестров (для интернета): Зайдите на сайт Роскомнадзора -> Реестр рекламных платформ/бирж -> Реестр российских интернет-ресурсов. Убедитесь, что ваши площадки там есть;
3. Проверка токенов: Попросите подрядчика выгрузку из ЛК ОРД или отчет с колонкой «Токен (Идентификатор рекламы)». Сверите с актами.
4. Расчет лимита: Сформируйте отчет по выручке за налоговый период (квартал/полугодие/год) без НДС. Посчитайте 1%.
5. Распределение расходов: Суммируйте ненормируемые (полностью в расходы). Суммируйте нормируемые (сравните с лимитом). Превышение — в регистр переноса.
6. Оформление ПНО/ВНО: Отразите разницу между бухгалтерским и налоговым учетом в налоговой декларации (лист 07) и бухгалтерской отчетности (пояснения).

Учет расходов на рекламу в 2025–2026 годах требует двойного контроля: налогового (лимиты 1%, перенос превышений, разделение на виды) и законодательного по рекламе (маркировка, реестры Роскомнадзора, ОРД, ЕРИР). Игнорирование требований ФЗ-347 и поправок в ст. 270 НК РФ ведет к полной потере права на вычет расходов по налогу на прибыль, даже если они полностью реальны и оплачены.

Рекомендуется внедрить внутренний регламент согласования рекламных бюджетов с участием налогового и юридического департаментов до заключения договоров, а не постфактум при закрытии налогового периода.

Статья подготовлена на основании НК РФ (ред. на 2025–2026 гг.), ФЗ от , ФЗ-347 от , разъяснений ФНС и судебной практики. Информация носит справочный характер. Для принятия решений по конкретным ситуациям обратитесь к профессиональному налоговому консультанту.