Институт консолидированной группы налогоплательщиков (КГН) закреплен в Главе 3․1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) (ст․ 25․1 – 25․6)․ Он позволяет группе связанных компаний рассматриваться как единый налогоплательщик по налогу на прибыль, что открывает правовые возможности для внутренней оптимизации налоговой базы․ В данной статье подробно разбирается порядок расчета консолидированного налога, актуальный на 2026 год․

Понятие и правовая природа КГН

Согласно ст․ 25․1 НК РФ, консолидированная группа налогоплательщиков — это добровольное объединение организаций (плательщиков налога на прибыль) на основе договора о создании КГН․ Ключевая цель — объединение налоговых баз участников для исчисления и уплаты единого налога на прибыль․

• Субъекты: Только российские организации, применяющие общую систему налогообложения (ОСНО)․ ИП, организации на УСН, АУСН, ЕСХН, Патенте — участвовать не могут․
• Ответственный участник: Одна из организаций, уполномоченная договором представлять консолидированную декларацию и производить уплату налога за всю группу․
• Срок действия: Группа создается не менее чем на 5 налоговых периодов (п․ 7 ст․ 25․2 НК РФ)․ Досрочный выход влечет запрет на создание новой группы в течение 3 лет․

Условия создания группы (Ст․ 25․2 НК РФ)

Для регистрации КГН в ФНС необходимо одновременное выполнение строгих критериев на дату подачи уведомления:

1. Участие в уставном капитале: Один участник (или несколько вместе) владеет не менее 90% уставного капитала (долей, акций) каждого другого участника․
2. Отсутствие долгов: У участников нет просроченной задолженности по налогам, сборам, страховым взносам, пеням, штрафам (кроме отсроченных/рассроченных)․
3. Общий доход: Суммарный доход всех участников за предшествующий календарный год превышает 10 млрд руб․ (портог порога индексируется, актуальную цифру уточняйте по ст․ 25․2 НК РФ на дату создания)․
4. Доля в доходе: Доля каждого участника в суммарном доходе группы не менее 10% (для вновь созданных/реорганизованных, в прогнозном доходе)․
5. Отсутствие льгот: Участники не применяют особые налоговые режимы, не являются участниками СТО/ТОР/промышленных парков с налоговыми каникулами, не получают доходы по ПСА․

Важно: Уведомление о создании подается ответственным участником не позднее 1 ноября года, предшествующего году начала применения режима (п․ 4 ст․ 25․2 НК РФ)․

Механика расчета консолидированного налога (Ст․ 25․3, 25․4, 25․5 НК РФ)

Расчет производится в три этапа: формирование консолидированной базы, расчет налога, распределение суммы налога между участниками․

Этап 1: Формирование консолидированной налоговой базы (Ст․ 25․4 НК РФ)

Консолидированная налоговая база — это сумма налоговых баз (прибыли/убытков) всех участников группы, определенная по общим правилам Гл․ 25 НК РФ (ст․ 274, 275, 276), но с учетом специфических исключений․

Ключевые правила консолидации:

• Суммирование: Базы всех участников складываются (прибыли увеличивают, убытки уменьшают общую базу)․
• Исключение межгрупповых операций: Доходы и расходы от сделок между участниками КГН полностью исключаются из консолидированной базы (п․ 3 ст․ 25․4 НК РФ)․ Это устраняет «двойной учет» внутри группы․
• Амортизация и РНР: Амортизационные отчисления и расходы на НИОКР учитываются по данным каждого участника, но без учета операций внутри группы․
• Убытки прошлых лет: Убытки, полученные участником до вступления в группу, зачитываются только на его собственную прибыль внутри консолидированной базы (п․ 5 ст․ 25․4 НК РФ)․ Убытки, полученные в составе группы, уменьшают общую консолидированную базу последующих периодов․
• Ограничение по процентам (ст․ 269 НК РФ): Применяется к консолидированной базе группы в целом, а не к каждому участнику отдельно․

Этап 2: Расчет суммы консолидированного налога (Ст․ 25․5 НК РФ)

Сумма налога = Консолидированная налоговая база × Ставка налога на прибыль (20%)․

Из исчисленной суммы уменьшаются:

• Суммы налоговых вычетов по инвестиционным проектам (РИП, СТО и др․), применяемые к консолидированной базе․
• Суммы налога, удержанного у источника выплаты (например, по дивидендам от нерезидентов), — зачисляются в счет уплаты консолидированного налога․

Этап 3: Распределение налога между участниками (Ст․ 25․5 НК РФ)

Это критически важный этап для внутреннего управленческого учета и расчетов с бюджетом․ Ответственный участник платит налог единым платежом, но обязан распределить его по участникам․

Порядок распределения (п․ 3 ст․ 25․5 НК РФ):

1. Определяется доля каждого участника в консолидированной налоговой базе (база участника / общая консолидированная база)․
2. Сумма консолидированного налога распределяется пропорционально этим долям․
3. Корректировка: Если у участника была отрицательная база (убыток), ему распределяется «отрицательный налог» (возврат/зачет), который компенсируется за счет налога прибыльных участников․

Авансовые платежи и сроки уплаты (Ст․ 25․5, 287 НК РФ)

Уплата производится исключительно ответственным участником по единому КБК․

График уплаты (общий порядок ст․ 287 НК РФ):

• Авансовые платежи: Ежемесячно не позднее 28-го числа месяца, следующего за отчетным (март, апрель, май․․․)․ Или по кварталам (по решению участников, закрепленному в договоре)․

Расчет авансов: Обычно — на основании фактической консолидированной базы за отчетный период (месяц/квартал)․ Допускается расчет на основании прогнозируемой базы (п․ 6 ст․ 287 НК РФ), но для КГН это сложнее из-за необходимости прогнозировать базу всей группы․

Отчетность: Консолидированная декларация (Ст․ 25․6 НК РФ)

Ответственный участник сдает в налоговый орган по своему месту нахождения:

1. Консолидированную декларацию по налогу на прибыль (форма утверждена Приказом ФНС, заполняется в соответствии с п․ 2 ст․ 25․6 НК РФ)․
2. Сведения о распределении суммы налога между участниками (приложение к декларации)․

Срок сдачи: Не позднее 28 марта года, следующего за отчетным (электронно через ТКС/ЭДО)․

Участники группы не сдают отдельные декларации по налогу на прибыль (кроме, возможно, специфических разделов, не связанных с КГН, но на практике, нулевая отчетность не сдается)․

Особенности учета отдельных операций в КГН

Дивиденды внутри группы

Дивиденды, полученные одним участником от другого участника той же КГН, исключаются из доходов получателя (п․ 3 ст․ 25․4 НК РФ в связке с п․ 3 п․ 1 ст․ 251 НК РФ)․ Налог не удерживается, не исчисляется․

Передача имущества во владение/пользование

Доходы (аренда, проценты) и расходы (амортизация, ремонт) по имуществу, переданному внутри группы, исключаются из консолидированной базы․ Балансовая стоимость и налоговый учет амортизации остаются у собственника-имущества․

Внутренний трансфертный ценообразование

Поскольку цены на межгрупповые сделки исключаются из базы, правила трансфертного ценообразования (ст․ 105․14 НК РФ) к таким сделкам не применяются для целей налога на прибыль․ Это снимает огромную административную нагрузку (отчетность по контролируемым сделкам внутри КГН не готовится)․

Ограничение процентного вычета (Ст․ 269 НК РФ)

Проверка превышения контролируемого долга и расходов на проценты производится по агрегированным данным группы․ Это позволяет «перекрыть» избыточные проценты одной компании прибылью другой без привлечения тонкой капитализации․

Ответственность и риски (Ст․ 25․3, 123, 129 НК РФ)

Солидарная ответственность

Все участники КГН несут солидарную ответственность за уплату консолидированного налога, пени, штрафов (п․ 4 ст․ 25․3 НК РФ)․ Если ответственный участник не заплатил — ФНС может взыскать долг с любого участника группы․

Исключение из группы (Ст․ 25․3 НК РФ)

Основания для исключения (решение ФНС или заявление участника):

• Нарушение условий ст․ 25․2 НК РФ (доля участия упала ниже 90%, возникли долги)․
• Несдача консолидированной декларации в срок․
• Неуплата налога․

Последствия исключения: Группа прекращает существование с начала налогового периода, в котором произошло исключение (если осталось < 2 участников) или с момента исключения конкретного участника․ Налог за период участия пересчитывается по общим правилам (каждый сам за себя)․

Досрочное прекращение договора

Если группа прекращается до истечения 5-летнего срока (по решению участников или из-за исключения), участники теряют право создавать новую КГН в течение 3 лет (п․ 7 ст․ 25․2 НК РФ)․

Бухгалтерский учет в КГН (ПБУ 18/02, ФСБУ 26/2020)

Налоговый учет (КГН) и бухгалтерский учет разнесены․ В бухучете каждая организация ведет учет самостоятельно․

• ПБУ 18/02 / ФСБУ 26: Расчеты по налогу на прибыль ведутся по отдельности для каждого участника․ Разница между налогом, исчисленным в бухучете (на базе отдельной отчетности), и налогом, распределенным в КГН, отражается через счета 68, 99 и 76 (взаиморасчеты с ответственным участником)․
• Внутренние расчеты: Участник-плательщик (у которого в КГН убыток) формирует дебиторскую задолженность перед ответственным участником (Кт 76, Дт 68/99), а прибыльные участники — кредиторскую (Дт 68 — Кт 76)․

Актуальные изменения на 2026 год

На 2026 год (с учетом изменений ФЗ от 2023-2025 гг․) актуальны следующие нюансы:

• Порог дохода: Порог в 10 млрд руб․ суммарного дохода может быть проиндексирован дефицитом бюджета (проверяйте ст․ 25․2 НК РФ редакции 2026 г․)․
• Ставка 25% (с 2025 г․): Базовая ставка налога на прибыль увеличена до 20% (базовая) + 5% (региональная/федеральная часть в зависимости от региона/категории плательщика)․ Для КГН ставка применяется к консолидированной базе․ Распределение региональной части налога между бюджетами субъектов производится пропорционально средней численности сотрудников участников в регионе (п․ 4 ст․ 25․5 НК РФ)․
• Крупные налогоплательщики: Если участники КГН входят в реестр КНП, ответственный участник взаимодействует с МНС через ЛК КНП․
• Цифровизация: Обязательное использование формализованных форматов (XML-схемы) для консолидированной декларации, проверка через АС «Налог-3»/«Консолидация»․

Чек-лист для внедрения и расчета

Расчет консолидированного налога на прибыль, это мощный инструмент налогового управления для крупных холдингов, позволяющий легально компенсировать убытки одних компаний за счет прибылей других, исключить внутренние обороты из налоговой базы и снять риски трансфертного ценообразования внутри группы․

Однако сложность внедрения (строгие условия входа, 5-летний «замок», солидарная ответственность, необходимость синхронизации налогового учета всех участников) требует глубокой проработки на этапе принятия решения․ Рекомендуется провести пилотный расчет («параллельный учет») за 1-2 года до планируемого вступления в группу для оценки экономического эффекта․

Дисклеймер: Данная статья носит информационный характер․ Нормативная база (НК РФ) регулярно меняется․ Для принятия управленческих решений обращайтесь к актуальному тексту Кодекса (КонсультантПлюс, ГАРАНТ, Официальный интернет-портал правовой информации) и привлекайте квалифицированных налоговых консультантов․