Земельный налог относится к местным налогам и регулируется главой 31 Налогового кодекса Российской Федерации. Ключевым понятием для исчисления этого налога являеться объект налогообложения, который определён в статье 389 НК РФ. Вместе с тем законодательство устанавливает перечень земельных участков, которые не признаются объектом налогообложения земельным налогом. Рассмотрим этот вопрос подробно.

Общие положения статьи 389 НК РФ

Согласно пункту 1 статьи 389 НК РФ, объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя, федеральной территории «Сириус»), на территории которого введён налог.

Однако пункт 2 той же статьи содержит закрытый перечень земельных участков, которые не признаются объектом налогообложения. Это означает, что в отношении таких участков налоговая база не определяется и налог не исчисляется.

Перечень земельных участков, не признаваемых объектом налогообложения

В соответствии с пунктом 2 статьи 389 НК РФ не признаются объектом налогообложения следующие земельные участки:

1. Земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательством Российской Федерации. К таким участкам относятся, в частности, земли, занятые объектами культурного наследия, включёнными в единый государственный реестр объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов РФ, объектами, предоставленными для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд.
2. Земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, которые заняты особо ценными объектами культурного наследия народов РФ, объектами, включёнными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия, музеями-заповедниками.
3. Земельные участки из состава земель лесного фонда.
4. Земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда;
5. Земельные участки, входящие в состав общего имущества многоквартирного дома.
6. Земельные участки налогоплательщика, занятые объектами, эксплуатируемыми непосредственно при проведении работ в области атомной энергии (положение действует в соответствии с последними изменениями законодательства).

Значение для налогоплательщиков

Исключение участка из объектов налогообложения имеет важные практические последствия:

• в отношении таких участков не исчисляется и не уплачивается земельный налог;
• согласно пункту 1 статьи 388 НК РФ (в редакции, действующей с 1 января 2010 года), плательщиком налога признаётся лицо, обладающее земельным участком, который в соответствии со статьёй 389 НК РФ признаётся объектом налогообложения. Следовательно, организации и физические лица, владеющие только участками, перечисленными в пункте 2 статьи 389 НК РФ, не признаются плательщиками земельного налога и не обязаны представлять налоговые декларации;
• если у налогоплательщика есть как облагаемые, так и необлагаемые участки, налог исчисляется только в отношении облагаемых.

Разъяснения Минфина России и судебная практика

Министерство финансов РФ неоднократно давало разъяснения по вопросам применения пункта 2 статьи 389 НК РФ. Так, в Письме от 29 декабря 2023 г. № 03-05-04-02/128281 рассмотрен порядок применения подпункта 2 пункта 2 статьи 389 НК РФ в части непризнания объектом обложения земельных участков, ограниченных в обороте в соответствии с законодательством РФ. В Письме от 27 февраля 2017 г. № 03-05-05-02/10566 также подтверждено, что перечень участков, не признаваемых объектом налогообложения, определён пунктом 2 статьи 389 НК РФ и является исчерпывающим.

Судебная практика исходит из того, что для освобождения участка от налогообложения необходимо документальное подтверждение факта изъятия земель из оборота либо их ограничения в обороте в соответствии с законодательством РФ (например, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 10 января 2006 г. № Ф08-5206/05-2051А). Сам факт использования участка для определённых целей без надлежащего правового статуса не освобождает от уплаты налога.

Отличие от налоговых льгот

Важно различать две ситуации:

• непризнание участка объектом налогообложения (п. 2 ст. 389 НК РФ) — налог не возникает в принципе, независимо от категории налогоплательщика;
• налоговые льготы (ст. 395 НК РФ и акты муниципальных образований) — объект налогообложения существует, но отдельные категории налогоплательщиков освобождаются от уплаты налога.

Статья 389 НК РФ чётко определяет, какие земельные участки не признаются объектом налогообложения земельным налогом: это участки, изъятые из оборота, отдельные категории участков, ограниченных в обороте, земли лесного фонда, участки под государственными водными объектами, а также земли, входящие в состав общего имущества многоквартирных домов. Владельцы исключительно таких участков не являются плательщиками земельного налога и не представляют декларации. Для правильного применения норм рекомендуется руководствоваться актуальной редакцией НК РФ, разъяснениями Минфина России и сложившейся судебной практикой.