Когда компания принимает решение о продаже внеоборотного актива или целой группы активов, это затрагивает не только классификацию и оценку в бухгалтерском балансе, но и порядок отражения расходов по налогу на прибыль. В данной статье подробно рассмотрим, как взаимодействуют требования МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность» и МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль».

Общие положения МСФО (IFRS) 5

Целью МСФО (IFRS) 5 является определение порядка учета активов, предназначенных для продажи, а также представления и раскрытия информации о прекращенной деятельности. Стандарт применяется, когда компания намерена возместить балансовую стоимость внеоборотного актива (или выбывающей группы) преимущественно посредством продажи, а не продолжающегося использования.

Критерии классификации актива как предназначенного для продажи

• актив (или выбывающая группа) доступен для немедленной продажи в его текущем состоянии;
• продажа является высоковероятной: руководство утвердило план продажи, начата активная программа поиска покупателя;
• актив активно предлагается к продаже по цене, разумной по отношению к его текущей справедливой стоимости;
• ожидается, что продажа будет завершена в течение одного года с даты классификации.

Оценка активов, предназначенных для продажи

После классификации актива как предназначенного для продажи компания обязана:

1. Прекратить начисление амортизации. В течение всего периода, пока актив классифицируется как предназначенный для продажи, он не амортизируется.
2. Оценивать актив по наименьшей из двух величин: балансовой стоимости и справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу.
3. Признавать убыток от обесценения при первоначальной или последующей уценке актива до справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу.
4. Представлять активы и обязательства выбывающей группы отдельными строками в отчете о финансовом положении — это обеспечивает прозрачность для инвесторов, аудиторов и налоговых органов.

Взаимосвязь с налогом на прибыль (МСФО (IAS) 12)

Исключение отложенных налоговых активов из сферы оценки IFRS 5

Важный момент: положения МСФО (IFRS) 5 по оценке не применяются к отложенным налоговым активам, которые продолжают учитываться в соответствии с МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль». Это означает, что даже если отложенный налоговый актив входит в состав выбывающей группы, его оценка осуществляется по общим правилам IAS 12, а не по правилу «наименьшей из балансовой и справедливой стоимости».

Временные разницы при уценке актива

Уценка актива до справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу, как правило, не признается в налоговом учете до момента фактической продажи. В результате возникает временная разница между балансовой стоимостью актива в финансовой отчетности и его налоговой базой:

• если балансовая стоимость после уценки ниже налоговой базы — возникает вычитаемая временная разница и, при соблюдении критериев признания, отложенный налоговый актив;
• если балансовая стоимость выше налоговой базы — возникает налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство.

Отложенный налоговый актив признается только в той мере, в которой существует вероятность получения будущей налогооблагаемой прибыли, против которой можно будет использовать вычитаемую временную разницу.

Прекращение амортизации и налоговые последствия

Прекращение начисления бухгалтерской амортизации при сохранении налоговой амортизации (или наоборот, в зависимости от правил налогового законодательства конкретной юрисдикции) также приводит к изменению временных разниц и требует корректировки отложенных налогов.

Прекращенная деятельность и налог на прибыль

Если выбывающая группа представляет собой прекращенную деятельность (отдельное крупное направление бизнеса или географический сегмент), то согласно пункту 33 МСФО (IFRS) 5 предприятие должно раскрыть в отчете о совокупном доходе единую сумму, состоящую из:

1. прибыли или убытка после уплаты налогов от прекращенной деятельности;
2. соответствующего расхода по налогу на прибыль, как требуется пунктом 81(h) МСФО (IAS) 12;
3. прибыли или убытка после уплаты налогов, признанных при переоценке до справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу или при выбытии активов (выбывающих групп), составляющих прекращенную деятельность.

Таким образом, пользователи отчетности должны видеть как финансовый результат прекращенной деятельности, так и связанный с ним налоговый эффект — отдельно от результатов продолжающейся деятельности.

Практический пример

Компания классифицировала производственное здание как предназначенное для продажи:

• балансовая стоимость на дату классификации, 100 млн руб.;
• справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу — 85 млн руб.;
• налоговая база здания — 95 млн руб.;
• ставка налога на прибыль — 25%.

Шаг 1. Признается убыток от уценки: 100 − 85 = 15 млн руб. (в составе прибыли или убытка).

Шаг 2. Амортизация прекращается с даты классификации.

Шаг 3. Определяется временная разница: балансовая стоимость (85 млн) ниже налоговой базы (95 млн) на 10 млн руб. Признается отложенный налоговый актив: 10 × 25% = 2,5 млн руб. (при наличии вероятности будущей налогооблагаемой прибыли).

Шаг 4. В балансе здание представляется отдельной строкой «Долгосрочные активы, предназначенные для продаже».

Раскрытие информации в отчетности

Компания обязана раскрывать:

• описание внеоборотного актива или выбывающей группы;
• описание фактов и обстоятельств продажи, ожидаемый способ и срок выбытия;
• убыток от уценки или прибыль от восстановления стоимости и статью отчета о совокупном доходе, в которой они признаны;
• сумму расхода (дохода) по налогу на прибыль, относящегося к прекращенной деятельности, в соответствии с пунктом 81(h) МСФО (IAS) 12;
• сегмент, в котором представлен актив (при применении МСФО (IFRS) 8).

Типичные ошибки при применении

1. Применение правил оценки IFRS 5 к отложенным налоговым активам, хотя они исключены из сферы оценки стандарта.
2. Игнорирование временных разниц, возникающих при уценке актива до справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу.
3. Неправильное представление налогового эффекта прекращенной деятельности — сводное отражение без выделения расхода по налогу на прибыль.
4. Несвоевременная реклассификация актива обратно в состав удерживаемых, когда критерии продажи перестают выполняться.

Учет долгосрочных активов, предназначенных для продажи, требует тесной координации положений МСФО (IFRS) 5 и МСФО (IAS) 12. Ключевые моменты: прекращение амортизации, оценка по наименьшей из балансовой и справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу, корректное признание отложенных налогов по возникающим временным разницам и отдельное раскрытие налогового эффекта прекращенной деятельности. Соблюдение этих требований обеспечивает прозрачность отчетности и достоверную картину для инвесторов, аудиторов и налоговых органов.