Договор безвозмездного пользования (ссуда) — распространенный инструмент передачи недвижимости во временное владение и пользование без оплаты аренды․ Однако «бесплатность» договора не освобождает стороны от налоговых обязательств по налогу на имущество организаций․ В данной статье подробно разберем, на ком лежит обязанность уплаты налога в бюджет, какова позиция ФНС и как правомерно закрепить в договоре возмещение налоговых расходов сусдодателем сусдополучателем․
Общие правила налогообложения имущества организаций
Согласно статье 373 НК РФ, плательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие на балансе имущество, признаваемое объектом налогообложения․ Налоговая база определяется двумя способами:
- По среднегодовой стоимости — для основных средств и иного имущества, учтенного на балансе (п․ 1 ст․ 375 НК РФ)․
- По кадастровой стоимости — для недвижимости, входящей в перечень кадастрового учета (п․ 2 ст․ 375 НК РФ)․ Плательщиком выступает собственник, хозяйственный ведомственный субъект или концессионер․
Общее правило: налог платит тот, на ком балансе (или праве собственности/хозведения) числится объект․
Особенность аренды: статья 378 НК РФ
Налоговый кодекс содержит специальное правило для договоров аренды (включая финансовую аренду/лизинг)․ Согласно п․ 3 ст․ 378 НК РФ, недвижимость, переданная в аренду, подлежит налогообложению у арендодателя (лизингодателя)․
Важно: это правило действует независимо от того, как объект учтен у арендатора, в основных средствах или в иных активах․ Арендодатель платит налог в бюджет, даже если имущество списано с его баланса и передано в аренду․
Позиция ФНС по безвозмездному пользованию (Письмо от № БС-3-21/13945@)
Ключевой вопрос: распространяется ли правило ст․ 378 НК РФ на договор безвозмездного пользования (ссуду)?
Ответ ФНС: Нет, не распространяется․
В указанном письме ведомство прямо указывает: норма п․ 3 ст․ 378 НК РФ регулирует только отношения по аренде и финансовой аренде․ На случаи передачи имущества по договору безвозмездного пользования (договору ссуды) данное правило не предусмотрено законодателем․
Кто платит налог в бюджет при безвозмездном пользовании?
Поскольку специальной нормы нет, применяются общие правила (ст․ 373, 375 НК РФ):
- Если налоговая база — среднегодовая стоимость: налог уплачивает та организация, у которой объект учтен на балансе в качестве основных средств (ОС)․
- Если налоговая база — кадастровая стоимость: налог уплачивает собственник недвижимости (или лицо, имеющее право хозяйственного ведения/концессионер), независимо от балансового учета․
Резюме: Ссудодатель (передающая сторона) в абсолютном большинстве случаев остается плательщиком налога в бюджет, так как именно он является собственником и/или балансодержателем ОС․ Ссудополучатель не становится плательщиком налога на имущество автоматически по факту заключения договора․
Возмещение налога сусдополучателем: правовая возможность
Хотя платить налог в бюджет обязан сусдодатель, стороны могут договориться о том, что сусдополучатель будет возмещать сусдодателю суммы уплаченного налога․ Это не противоречит законодательству․
Согласно материалам КонсультантПлюс (подборка «Возмещение налога на имущество по договору безвозмездного пользования», актуально на 2026 год), включение в договор безвозмездного пользования условия о возмещении сусдополучателем сусдодателю затрат по уплаченным налогам на имущество и земельный налог не противоречит действующему законодательству․
Как оформить возмещение в договоре:
- Прямо указать обязанность сусдополучателя возмещать сусдодателю суммы налога на имущество организаций (и земельного налога, если применимо), уплаченные сусдодателем за объект․
- Определить порядок расчета: за предоставленный период (квартал, год), на основании квитанций/уведомлений ФНС или расчетов сусдодателя․
- Установить сроки перечисления возмещения (например, в течение 10 дней после уплаты налога сусдодателем в бюджет)․
- Прописать, что возмещение производится без НДС (если сусдодатель не применяет НДС к данной операции) или с НДС (если возмещение считается частью оплаты услуг/работ — требует отдельного анализа квалификации договора)․
Бухгалтерский и бюджетный учет возмещения
Для бюджетных и автономных учреждений, а также гос․ компаний важным аспектом является правильное отражение расходов на возмещение налога по КОСГУ (Классификация расходов по экономическому содержанию) и КВР (Код вида расходов)․
Как указано в справочных системах (п․ 1․3 подборки КонсультантПлюс), расходы на возмещение налога на имущество у арендатора/сусдополучателя отражаются по тем же статьям, что и расходы по содержанию и эксплуатации имущества:
- Расходы на уплату налога на имущество организаций․
- Расходы на уплату земельного налога․
- Расходы на коммунальные услуги, связь и иное содержание․
Для коммерческих организаций сусдодатель учитывает полученное возмещение как иные доходы (сч․ 91․01), а уплаченный налог, как расходы (обычно на управление/продажу или в себестоимость, в зависимости от назначения ОС) либо уменьшает налоговый расход, если применяет упрощенку «Доходы минус расходы» (с учетом п․ 1․1 ст․ 346․16 НК РФ — налог на имущество не входит в расходы УСН, но возмещение увеличивает доход)․ Ссудополучатель включает возмещение в состав затрат на содержание имущества (сч․ 26, 44, 20 и т․д․)․
Налог на имущество физических лиц (если сусдодатель, физлицо)
Если сусдодатель — физическое лицо, а сусдополучатель, организация:
- Плательщиком налога на имущество физлиц является собственник (физлицо)․
- Организация-сусдополучатель не становится налоговым агентом по этому налогу․
- Стороны могут договориться о возмещении физлицу уплаченного им налога․ Для организации это будет хозяйственный расход (подтвержденный договором и квитанцией физлица об уплате)․
Практический чек-лист для составления договора
- Идентификация объекта: Точное описание недвижимости (адрес, кадастровый номер, площадь, инвентарный номер)․
- Срок действия: Дата передачи/возврата (важно для определения периода налогообложения)․
- Балансодержатель: Закрепить, кто и как учитывает объект в учете (обычно у сусдодателя в ОС)․
- Обязанность по уплате налога в бюджет: Прописать, что сусдодатель уплачивает налог на имущество организаций (земельный налог) в установленные законом сроки․
- Условие о возмещении (опционально, но рекомендуеться): Формула/порядок расчета суммы возмещения, сроки и реквизиты для перечисления․
- НДС: Проанализировать, подлежит ли возмещение облажению НДС (обычно безвозмездное пользование не облагается НДС, но возмещение налогов может трактоваться как оплата услуг — риск начисления НДС сусдодателем)․
- Акт приема-передачи: Обязательный приложение к договору с описанием состояния имущества․
Резюме
| Ситуация | Плательщик в бюджет (НК РФ) | Возможность возмещения другой стороной |
|---|---|---|
| Аренда (платная) | Арендодатель (п․ 3 ст․ 378 НК РФ), всегда | Да, арендатор возмещает арендодателю (обычно в составе арендных платежей) |
| Безвозмездное пользование (ссуда), база — среднегодовая стоимость | Тот, у кого объект на балансе в ОС (обычно сусдодатель) | Да, прямо разрешено ФНС и судебной практикой (закрепить в договоре) |
| Безвозмездное пользование (ссуда), база — кадастровая стоимость | Собственник / Хозведомственный субъект (обычно сусдодатель) | Да, разрешено (закрепить в договоре) |
Главный вывод: Закон не перекладывает обязанность платить налог на имущество на сусдополучателя (в отличие от аренды)․ Ссудодатель остается плательщиком․ Однако гражданско-правовой договор позволяет переложить экономическую нагрузку на сусдополучателя через механизм возмещения расходов, что является абсолютно законной и распространенной практикой․
Статья подготовлена на основании положений НК РФ, Письма ФНС России от № БС-3-21/13945@ и материалов справочно-правовых систем (КонсультантПлюс) по состоянию на 2026 год․ Данная информация носит ознакомительный характер․ Для принятия решений по конкретным ситуациям рекомендуется обратиться к профессиональному налоговому консультанту․