(утвержден Приказом Минфина России от № 52н) кардинально изменило подход к начислению амортизации. Ключевым нововведением стал обязательный учет ликвидационной стоимости (ЛС) как одного из элементов амортизации. В данной статье подробно разберем, что это такое, как определить, когда можно принять её равной нулю и как это влияет на расчет амортизационных отчислений.

Что такое ликвидационная стоимость по ФСБУ 6/2020?

Согласно пункту 31 ФСБУ 6/2020, ликвидационная стоимость — это сумма, которую организация ожидает получить от выбытия объекта основных средств (ОС) в конце срока его полезного использования после вычета затрат, связанных с его выбытием (например, затрат на демонтаж, транспортировку, утилизацию, комиссионные за продажу).

Важный принцип: Ликвидационная стоимость определяется на дату признания объекта ОС в учете и не пересчитывается по мере изменения рыночных цен (в отличие от справедливой стоимости). Она фиксируеться в валюте учета (рублях РФ).

Обязательно ли устанавливать ликвидационную стоимость?

Нет, применение ликвидационной стоимости — это право организации, а не безусловная обязанность (п. 31 ФСБУ 6/2020). Организация вправе признать ЛС равной нулю, если выполняется хотя бы одно из условий:

• Не ожидаются поступления от выбытия объекта ОС (в т.ч. от продажи материалов, остающихся после разборки/ликвидации).
• Ожидаемая сумма поступлений не является существенной (уровень существенности определяется организацией самостоятельно в учетной политике, на практике часто применяется порог 5% от первоначальной стоимости).
• Ожидаемая сумма поступлений не может быть достоверно определена на дату признания объекта.

Рекомендация: Даже если вы планируете установить ЛС = 0, это решение должно быть зафиксировано в учетной политике по основным средствам (например, в разделе «Элементы амортизации») с обоснованием критериев существенности.

Роль ликвидационной стоимости в формуле амортизации

Это самое существенное изменение по сравнению с отмененным ПБУ 6/01. Если раньше базой для начисления амортизации была первоначальная (или восстановительная) стоимость, то теперь базой является амортизируемая сумма.

Формула амортизируемой суммы (п. 32 ФСБУ 6/2020):

Амортизируемая сумма = Балансовая (остаточная) стоимость ОС – Ликвидационная стоимость ОС

Цель начисления амортизации: к концу срока полезного использования балансовая стоимость объекта должна сравняться с его ликвидационной стоимостью.

Пример расчета по линейному способу:

1. Первоначальная стоимость (ПС): 1 000 000 руб.
2. Срок полезного использования (СПИ): 5 лет (60 месяцев).
3. Ликвидационная стоимость (ЛС): 100 000 руб. (ожидается продажа за 120 000 руб. минус 20 000 руб. затрат на демонтаж/продажу).
4. Амортизируемая сумма: 1 000 000 – 100 000 = 900 000 руб.
5. Ежемесячная амортизация: 900 000 / 60 = 15 000 руб.

При ЛС = 0 амортизируемая сумма равнялась бы полной первоначальной стоимости (1 000 000 руб.), и ежемесячная начисление составило бы ~16 667 руб. Разница существенна для формирования себестоимости и налогового учета (при совпадении методов).

Порядок определения ликвидационной стоимости

Процесс определения ЛС требует профессионального суждения и документирования:

1. Оценка ожидаемых поступлений: Прогноз цены продажи объекта (или материалов после разборки) на момент окончания СПИ. Учитывается инфляция/индексация цен? Нет. Оценка дается в деньгах на дату признания ОС (п. 31 ФСБУ 6/2020). Если планируется продача через 10 лет, нужно оценить, за сколько сегодня можно купить аналогичный изношенный актив, и привести к текущим деньгам.
2. Оценка затрат на выбытие: Демонтаж, утилизация, транспортировка, правовые издержки, комиссии посредников.
3. Расчет ЛС: Ожидаемые поступления минус затраты на выбытие.
4. Проверка на существенность: Сравнение ЛС с первоначальной стоимостью. Если ЛС < порога существенности (напр., 5%) — устанавливаем ЛС = 0.
5. Документирование: Расчет, обоснование прогнозов цен и затрат, решение ответственного лица (руководителя/главбуха) оформляются служебной запиской или актом комиссии и прикладываются к инвентарной карточке/карточке учета ОС.

Пересмотр ликвидационной стоимости (Изменение оценки)

Согласно п. 33 ФСБУ 6/2020, ликвидационная стоимость (как и срок полезного использования, способ начисления) подлежит пересмотру по крайней мере в каждом отчетном году на дату баланса.

Основания для изменения ЛС:

• Изменение планов по выбытию (например, решили не продавать, а утилизировать).
• Изменение оценки затрат на демонтаж/утилизацию (новые экологические нормы, тарифы подрядчиков).
• Изменение ожидаемой цены продажи остаточных материалов.

Порядок отражения изменения (п. 34 ФСБУ 6/2020):

• Изменение ЛС относится к изменению учетной оценке (п. 18 ФСБУ 25/2018).
• Оно учитывается проспективно (на будущее) — начиная с даты изменения оценки (обычно 1-го числа месяца, следующего за отчетной датой, когда выявлено изменение).
• Ранее начисленная амортизация НЕ пересчитывается и не корректируется rétroактивно. Проводок по корректировке прошлых периодов не делается.
• Новая ежемесячная амортизация рассчитывается как: (Остаточная стоимость на дату изменения – Новая ЛС) / Оставшийся СПИ.

Пример изменения оценки:

Объект ОС: ПС 1 000 000 руб., СПИ 5 лет, ЛС 100 000 руб. Прошло 2 года (24 мес.). Начислена амортизация: 15 000 * 24 = 360 000 руб. Остаточная стоимость (ОС) = 640 000 руб.

На дату пересмотра (начало 3-го года) решено, что ЛС составит 50 000 руб. (затрат на утилизацию стало больше). Оставшийся СПИ = 36 мес.

Новая амортизация в месяц: (640 000 – 50 000) / 36 = 16 389 руб.

Проводки по пересчету за прошедшие 2 года НЕ делаются.

Особенности для отдельных групп ОС

Земельные участки и объекты природопользования

Амортизация не начисляется (п. 19 ФСБУ 6/2020). Соответственно, ЛС для них не определяется (или не имеет значения для расчета амортизации).

Объекты, полученные безвозмездно

Приняты на учет по справедливой стоимости (п. 14 ФСБУ 6/2020). ЛС определяется от этой справедливой стоимости (как первоначальной) по общим правилам.

Переход на ФСБУ 6/2020 (для ОС, внесенных до )

Для объектов, полностью амортизированных к , ЛС не устанавливается (они уже списаны на внебаланс или выбыли). Для амортизируемых объектов:

• Первоначальная стоимость остается прежней.
• Начисленная амортизация к не меняется.
• ЛС устанавливается на (может быть = 0).
• Дальнейшая амортизация считается от остаточной стоимости на минус ЛС на оставшийся СПИ.

Бухгалтерские проводки

Специальных проводок для «установки» ЛС не существует. ЛС, это параметр расчета. Проводки стандартные:

При выбытии: Фактические затраты на выбытие (демонтаж, утилизация) списываются на Дт 91.01. Выручка от продажи материалов/объекта — Дт 62/76 Кт 91.01. Разница между выручкой (за вычетом затрат) и ЛС образует прибыль/убыток от выбытия (Кт/Дт 91.09).

Раскрытие информации в отчетности (п. 38 ФСБУ 6/2020)

В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация обязана раскрыть по каждой группе ОС:

• Первоначальные (восстановительные) стоимости на начало и конец периода.
• Начисленная амортизация на начало и конец периода.
• Ликвидационная стоимость (или заявление о том, что она принята равной нулю).
• Сроки полезного использования.
• Способы начисления амортизации.
• Суммы начисленной за период амортизации.
• Информацию об изменении учетных оценок (СПИ, ЛС, способа) — суть изменения, основания, влияние на текущий и будущие периоды.

Налоговый учет (Налог на прибыль, ст. 258 НК РФ)

Важно: Налоговый учет регулируется Налоговым кодексом РФ, а не ФСБУ 6/2020. В НК РФ понятие «ликвидационная стоимость» отсутствует.

• Амортизируемая стоимость для налога = Первоначальная стоимость (без вычета ЛС).
• Способы начисления (линейный/нелинейный) и классификация в амортизационные группы должны совпадать с бухучетом (п. 1 ст. 258 НК РФ), но база расчета разная.

Это неизбежно ведет к возникновению временных разниц (ВР/ВО) и учету отложенных налоговых активов/обязательств (СЧ 09/77 по ФСБУ 18/02).

Пример временной разницы:

• Бух. амортизация в месяц (с ЛС 100 тыс.): 15 000 руб.
• Налог. амортизация в месяц (без ЛС): 16 667 руб.
• Разница: 1 667 руб. в месяц (Временная вычитаемая разница -> Дт 09 Кт 68).
• К концу срока СПИ налоговая база «догонит» бухгалтерскую, и разница снимется.

Типичные ошибки и риски

1. Игнорирование ЛС (не прописали в учетной политике). Если ЛС не установлена и не обоснована нулевая, инспекторы/аудиторы могут расценить это как нарушение ФСБУ 6/2020 и завышение амортизации (если ЛС должна была быть > 0).
2. Пересчет ЛС по инфляции/рыночным ценам ежегодно. Запрещено стандартом. ЛС фиксируется в рублях на дату признания. Меняется только при изменении оценки (планов, затрат), а не рыночной конъюнктуры.
3. Ретроактивная корректировка амортизации при изменении ЛС. Грубое нарушение ФСБУ 25/2018. Корректируем только будущие начисления;
4. Установка ЛС выше первоначальной стоимости. Недопустимо логически и экономически (амортизируемая сумма станет отрицательной). ЛС < Первоначальной стоимости.
5. Неучет затрат на выбытие при оценке ЛС. ЛС = Цена продажи – Затраты на продажу/демонтаж. Часто забывают про вторую часть.

Ликвидационная стоимость по ФСБУ 6/2020 — это инструмент повышения достоверности отчетности, позволяющий не списывать в себестоимость ту часть стоимости ОС, которую организация реально планирует вернуть при выбытии. Главные правила для бухгалтера:

• Зафиксируйте подход к ЛС в учетной политике (критерий существенности, порядок оценки).
• Оценивайте ЛС на дату поступления ОС, учитывая затраты на выбытие.
• Считайте амортизацию от (Остаточная стоимость – ЛС).
• Пересматривайте ЛС ежегодно, отражая изменения проспективно.
• Готовьтесь к временным разницам с налоговым учетом (НК РФ ЛС не признает).

Грамотная работа с ликвидационной стоимостью позволяет более точно формировать финансовый результат и избежать претензий со стороны аудиторов и контролирующих органов.