Списание кредиторской задолженности (КЗ), стандартная процедура для любой организации, однако с точки зрения налогового учета она несет существенные риски. Общее правило, закрепленное в п. 18 ст. 250 НК РФ, гласит: суммы списанной задолженности признаются внереализационными доходами и подлежат обложению налогом на прибыль (20% для большинства компаний).
Тем не менее, Налоговый кодекс РФ предусматривает ряд исключений, позволяющих списать долги без увеличения налогооблагаемой базы. Ниже подробно разберем правовые основания, порядок действий и судебную практику на 2024–2026 годы.
Общее правило: списание = доход (ст. 250 НК РФ)
Согласно п. 18 ст. 250 НК РФ, к внереализационным доходам относятся суммы кредиторской задолженности, списанные в связи с:
- истечением срока исковой давности (3 года по общему правилу, ст. 196 ГК РФ);
- иными основаниями (ликвидация кредитора, невозможность исполнения обязательства и т.д.).
Последствие: сумма долга увеличивает налогооблагаемую прибыль → возникает обязательство по уплате налога на прибыль.
Важно: Судебная практика 2024–2026 гг. (подборки КонсультантПлюс, ГАРАНТ) подтверждает: налоговые органы доначисляют налог, если компания не включила в базу суммы КЗ с истекшей давностью или перед исключенными из ЕГРЮЛ контрагентами.
Исключения: когда списание НЕ облагается налогом на прибыль (ст. 251 НК РФ)
Единственный легальный способ избежать налога — попасть под исключения п. 1 ст. 251 НК РФ. Суммы КЗ, списанные по следующим основаниям, не включаются во внереализационные доходы:
Долги перед бюджетами и внебюджетными фондами (пп. 21, 21.1, 21.3–21.5 п. 1 ст. 251 НК РФ)
Списание (уменьшение) задолженности по:
- налогам, сборам, страховым взносам;
- пени, штрафам, процентам по ним;
- иным обязательным платежам в бюджетную систему РФ.
Нюанс 2026 г.: Суды уточняют, что норма распространяется не только на просроченную (недоимку), но и на текущую задолженность по обязательным платежам.
Кредитор исключен из ЕГРЮЛ / ЕГРИП (пп. 21.6 п. 1 ст. 251 НК РФ)
Если кредитор — юрлицо, исключенное из ЕГРЮЛ, или ИП, исключенное из ЕГРИП, и обязательство перед ним не может быть исполнено в связи с прекращением деятельности, списание не образует доход.
- Требуется подтвердить факт исключения контрагента из реестра (выписка на дату списания).
- Долг должен числиться в учете более 3 лет (судебная практика 2024 г. указывает на этот критерий как на дополнительный аргумент).
Федеральные законы — специальные режимы
Отдельные ФЗ устанавливают неналогооблагаемость списания для специфических категорий:
- Банкротство (ФЗ-127): списание требований по итогам конкурсного производства / утвержденного реестра требований.
- Долги по операциям с ценными бумагами, деривативами (отдельные нормы).
- Списание долгов в рамках санации банков / страховщиков;
Спорные и рисковые схемы (что НЕ работает)
На практике компании пытаются использовать следующие подходы, которые практически всегда оспариваются ФНС и судами:
| Схема | Почему это риск |
|---|---|
| Договор о зачете встречных требований (при отсутствии реальной дебиторской задолженности) | Признание сделки фиктивной (ст. 170 ГК РФ), доначисление налога + штрафы + ст. 122 НК РФ (недостоверные сведения). |
| Цессия права требования (уступка долга) в межзависимых лицах за символическую цену | Переквалификация в дивиденды / внереализационные доходы / умышленное занижение налоговой базы. |
| Списание «по решению учредителей/директора» без оснований ГК/НК РФ | Отсутствие юридического факта (истечения давности, ликвидации кредитора) → обязательное включение в доходы (п. 18 ст. 250 НК РФ). |
| Продление исковой давности намеренно (подписание актов сверки, частичная оплата) для отсрочки налога | Допустимо для бухучета, но налоговый учет требует соблюдения ст. 250 НК РФ. Если давность не истекла, списать нельзя, если истекла — налог обязателен (кроме исключений ст. 251). |
Пошаговая инструкция: безопасное списание КЗ
- Инвентаризация обязательств. Провести инвентаризацию КЗ на дату отчетности (п. 27 ПБУ 1/2019, ФСБУ 26/2020). Составить опись.
- Классификация долгов. Разделить на группы:
- Долги с истекшей исковой давностью (3 года с момента нарушения права).
- Долги перед ликвидированными/исключенными из ЕГРЮЛ контрагентами.
- Долги по налогам/взносам/пени.
- Остальные долги (общий режим).
- Сбор доказательной базы (для исключений ст. 251 НК РФ):
- Для пп. 21.6: Выписка из ЕГРЮЛ/ЕГРИП на дату списания, подтверждающая запись об исключении.
- Для пп. 21, 21.1: Решения налогового органа / ПФР / ФСС о списании недоимки (или акты сверки с нулевым сальдо).
- Для общей давности: Расчет сроков давности по каждому контрагенту, доказательства отсутствия прерывания давности (нет актов сверки, платежей, претензий за последние 3 года).
- Оформление внутри компании:
- Приказ/распоряжение руководителя о списании КЗ с указанием основания (п. 18 ст. 250 НК РФ или пп. 21, 21.6 п. 1 ст. 251 НК РФ).
- Бухгалтерская справка / ведомость для списания (Дт 62/76 — Кт 91.01 или 91.09 в зависимости от основания).
- Налоговый учет:
- Общий случай: Включить сумму в доходы по налогу на прибыль (Кт 91.01 → Дт 99.01 / Кт 68.04).
- Исключения ст. 251 НК РФ: Не включать в доходы. Оформить учетную справку с ссылкой на конкретный подпункт ст. 251 НК РФ.
- Расчет налога на прибыль. Задекларировать доходы (или их отсутствие) в декларации за соответствующий отчетный период.
Бухгалтерский учет (ФСБУ 26/2020, ПБУ 1/2019)
В бухучете списание КЗ всегда отражается через счет 91 «Прочие доходы и расходы», но субсчетами разделяются:
- Дт 62 / 76 / 70 / 69, Кт 91.01 — списание в доходы (общий случай, п. 18 ст. 250 НК РФ).
- Дт 62 / 76 / 70 / 69, Кт 91.09, списание, не образующее доход (исключения ст. 251 НК РФ, банкротство кредитора).
Рекомендация: Даже если в налоговом учете дохода нет (ст. 251 НК РФ), в бухучете лучше использовать субсчет 91.09 (или завести аналитику по 91.01 «Неналогооблагаемое списание»), чтобы в отчетности (Ф. 2, Прибыли и убытков) корректно отразить прочие доходы и не вводить пользователей в заблуждение.
Судебная практика 2024–2026 гг.: ключевые выводы
Анализ решений судов (КонсультантПлюс, ГАРАНТ, Карта правосудия) за последние годы показывает устойчивые тенденции:
Бремя доказывания на налогоплательщике
Компания должна доказать наличие оснований для применения исключений ст. 251 НК РФ. Отсутствие выписки ЕГРЮЛ на дату списания или расчетов сроков давности ведет к доначислению.
Исковая давность: прерывание и восстановление
Суды внимательно проверяют, не было ли действий, прерывающих давность (признание долга, частичная оплата, обращение в суд). Если давность прерывалась — отсчет идет заново. Списание до истечения 3 лет, грубое нарушение.
Кредиторы, исключенные из ЕГРЮЛ
Позиция судов: достаточно факта исключения из реестра. Не требуется предъявлять требование в конкурсное производство (если банкротства не было) или искать у учредителей. Главное — задолженность числилась более 3 лет и кредитор прекратил существование.
Налоги и взносы
Расширение применения пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ на текущие (непросроченные) задолженности перед бюджетом, позиция судов, благоприятная для бизнеса, но ФНС может оспаривать. Рекомендуется списывать только после официального решения налогового органа о признании недоимки безнадежной или истечении срока взыскания (ст. 46, 48 НК РФ).
Чек-лист для аудитора / налоговика перед списанием
- [ ] Проведена инвентаризация КЗ за последние 3–5 лет.
- [ ] Для каждого контрагента рассчитан срок исковой давности.
- [ ] Проверены ЕГРЮЛ/ЕГРИП на предмет исключения кредиторов (выписки сохранены в архиве).
- [ ] По долгам перед бюджетом получены решения о списании / истечении срока взыскания.
- [ ] Оформлен приказ о списании с точной ссылкой на норму НК РФ (п. 18 ст. 250 или пп. 21/21.6 п. 1 ст. 251).
- [ ] В налоговом учете корректно отражены доходы / неналогооблагаемые суммы.
- [ ] В бухучете использованы корректные субсчета 91 (01 или 09).
- [ ] Подготовлено обоснование для налоговой проверки (папка с доказательствами).
Резюме
Списать кредиторскую задолженность без налога на прибыль можно ТОЛЬКО в случаях, прямо перечисленных в п. 1 ст. 251 НК РФ:
- Долги по налогам, сборам, взносам, пени, штрафам (пп. 21, 21.1, 21.3–21.5).
- Долги перед юрлицами, исключенными из ЕГРЮЛ, и ИП, исключенными из ЕГРИП (пп. 21.6), при условии нахождения в учете более 3 лет.
- Случаи, предусмотренные специальными федеральными законами (банкротство, санация).
Во всех остальных случаях (истечение исковой давности перед действующими контрагентами, прощение долга, зачет встречных требований без экономического смысла) — сумма списания подлежит обложению налогом на прибыль 20%. Попытки обойти это правило через фиктивные сделки или уступку долга аффилированным лицам с высокой вероятностью приведут к доначислениям, штрафам (20–40%) и пени.
Главный совет: Не спешите списывать долги «для красоты отчетности». Проводите инвентаризацию ежегодно, фиксируйте истечение давности документально и применяйте исключения ст. 251 НК РФ строго по основаниям с полным пакетом доказательств.
Статья подготовлена на основе положений НК РФ (ст. 250, 251), ГК РФ (ст. 196, 200), ФСБУ 26/2020, ПБУ 1/2019 и обзора судебной практики 2024–2026 гг. (КонсультантПлюс, ГАРАНТ). Материал носит информационный характер и не является правовой консультацией. Для принятия решений обратитесь к профессиональному налоговому консультанту.