Вопрос налогообложения выплат при увольнении остается одним из самых обсуждаемых в кадровом и бухгалтерском учете․ Ключевым моментом является правильное применение освобождения от НДФЛ (так называемого «вычета» или лимита не облагаемой базы)‚ установленного п․ 3 ст․ 217 НК РФ․ В статье подробно разберем‚ какие выплаты подлежат облажению‚ как рассчитывается лимит в трех (шести) средних заработков‚ изменения с 2025 года и отражение в отчетности 6-НДФЛ․
Общие правила налогообложения выплат при увольнении
Согласно ст․ 127 ТК РФ‚ при увольнении работнику выплачивается компенсация за все неиспользованные дни основного ежегодного оплачиваемого отпуска․ Кроме того‚ в зависимости от основания увольнения (ст․ 178‚ 180‚ 318 ТК РФ и др․)‚ могут выплачиваться:
- Выходное пособие (в размере среднего месячного заработка);
- Средний месячный заработок на период трудоустройства (на 2-й и 3-й месяцы);
- Компенсация руководителю‚ главному бухгалтеру и их замам (при увольнении по ст․ 278 ТК РФ);
- Иные выплаты по коллективному договору или трудовому контракту․
Все перечисленные суммы являются доходом физического лица по ст․ 210 НК РФ и‚ в общем случае‚ подлежат удержанию НДФЛ по ставке 13% (для резидентов) или 30% (для нерезидентов)․ Однако Налоговый кодекс предоставляет значительные налоговые льготы․
Освобождение от НДФЛ: лимит «трех заработков» (п․ 3 ст․ 217 НК РФ)
Суть льготы
Согласно п․ 3 ст․ 217 НК РФ‚ не облагаются НДФЛ выплаты при увольнении (выходное пособие‚ средний заработок на период трудоустройства‚ компенсация руководителю/главбуху)‚ не превышающие в целом трехкратный размер среднего месячного заработка работника․
Важно: Для работников‚ занятых на Крайнем Севере и приравненных к ним местностях‚ лимит увеличен до шестикратного размера среднего месячного заработка․
Суммирование выплат в пределах лимита
Лимит в 3 (6) средних заработков применяется суммарно ко всем выплатам‚ указанным в п․ 3 ст․ 217 НК РФ‚ выплаченным в связи с данным увольнением․ Если работнику выплачено и выходное пособие‚ и заработок на период трудоустройства‚ их общая сумма сравнивается с лимитом․
Дополнительные компенсации и лимит
Согласно разъяснениям экспертов (в т․ч․ КонсультантПлюс‚ А․В․ Брызгалина)‚ дополнительная компенсация за досрочное увольнение (выплачиваемая по соглашению сторон сверх гарантий ТК РФ) не учитывается при определении лимита в размере трех средних заработков‚ не облагаемого НДФЛ выходного пособия․ На такую сумму НДФЛ удерживается в полном объеме․
Расчет среднего заработка для целей лимита НДФЛ: изменения с
Это критически важное изменение‚ вступившее в силу с 2025 года․ Для целей применения п․ 3 ст․ 217 НК РФ средний заработок рассчитывается в порядке‚ применяемом при назначении пособия по беременности и родам‚ по уходу за ребенком (Постановление Правительства РФ от № 922)․
Ключевые отличия от расчета по Приказу № 922 (для компенсации отпуска):
- Расчетный период: 2 календарных года‚ предшествующих году выплаты (а не 12 месяцев)․
- Исключение периодов: Исключаются периоды сохранения заработка (больничные‚ декретные‚ отпуска за свой счет и т․д․) с выпадающими в них суммами․ Если за 2 года нет заработка‚ берется заработок за более ранние периоды (до 5 лет назад)․
- Плафон по взносам: Учитываемый заработок ограничен пределом основы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за соответствующие годы․
Пример: Увольнение в марте 2025 года․ Расчетный период для лимита НДФЛ — 2023 и 2024 годы․ Учитывается заработок за эти годы за вычетом периодов нетрудоспособности‚ декрета и т․д․‚ в пределах плафонов ФСС за 2023 и 2024 гг․ Полученная сумма делится на 730 (или 731) день и умножаеться на 3 (или 6 для Крайнего Севера)․
Компенсация за неиспользованный отпуск: налогообложение
Компенсация за неиспользованный отпуск (ст․ 127 ТК РФ) НЕ входит в перечень выплат п․ 3 ст․ 217 НК РФ‚ освобожденных от налога в лимите 3-х заработков․
- Она облагается НДФЛ в полном объеме (ставка 13% для резидентов)․
- Рассчитывается она по правилам Приказа Минтруда РФ от № 922 (12-месячный расчетный период‚ учет всех выплат по ст․ 135 ТК РФ‚ без плафона по взносам)․
- С 2023 года с суммы компенсации удерживаются также страховые взносы ВС (1‚5%) (п․ 1 п․ 1 ст․ 427 НК РФ)‚ направляемые на финансирование ФСС по несчастным случаям и профзаболеваниям․
Особенности 2024–2026 гг․: судебные взыскания и ошибки работодателя
Компенсация‚ взысканная по решению суда
Если по решению суда взыскана компенсация за неиспользованный отпуск (или иные выплаты)‚ работодатель выступает налоговым агентом․ НДФЛ подлежит удержанию при фактической выплате денежных средств работнику на основании исполнительного листа․ Дата получения дохода — день фактической выплаты․
Возврат излишне выплаченных отпускных
Если при увольнении выявлено‚ что работнику выплачены отпускные за неотработанное время (переплата)‚ сумма удержания из расчетной ведомости уменьшает налоговую базу по НДФЛ в том налоговом периоде‚ в котором произведено удержание (п․ 6 ст․ 210 НК РФ)․ В 6-НДФЛ это отражается корректировкой дохода и налога․
Отражение в расчете по форме 6-НДФЛ
С 2024 года изменились правила заполнения 6-НДФЛ в части дат получения дохода при увольнении․ Дата получения дохода — это день фактической выплаты (перечисления) денежных средств․
Пример заполнения строк раздела 2 (на 2024–2026 гг․):
- Строка 100 (Код вида дохода): 2000 (заработная плата) или 2001 (выходное пособие) и т․д․
- Строка 110 (Доход‚ полученный в налоговом периоде): Сумма начисленной выплаты (до удержания НДФЛ)․
- Строка 120 (Доход‚ не подлежащий облажению): Сумма в пределах лимита 3-х заработков (для выплат по п․ 3 ст․ 217 НК РФ)․
- Строка 130 (Доход‚ облагаемый по ставке 13%): Разница между строкой 110 и 120 (плюс компенсация за отпуск‚ которая всегда облагается)․
- Строка 140 (Исчисленный налог): Строка 130 × 13%․
- Строка 160 (Удержанный налог): Фактически удержанная сумма․
- Строка 161 (НДФЛ‚ удержанный с 1 по 22 число): Заполняется при выплате в первой половине месяца․
- Строка 162 (НДФЛ‚ удержанный с 23 по конец месяца): Заполняется при выплате во второй половине месяца․
Нюанс: Если выплата при увольнении производится в разные дни (например‚ компенсация за отпуск в день увольнения‚ а выходное пособие — на следующий месяц при повторном обращении)‚ в 6-НДФЛ формируются отдельные строки с разными датами получения дохода (столбец 3 раздела 2)․
Возврат НДФЛ работнику (п․ 1․1 ст․ 231 НК РФ)
Если по итогам налогового периода у работника остались незачтенные суммы налога (например‚ удержан НДФЛ с суммы‚ которая должна была быть освобождена по лимиту‚ но работодатель не учел это вовремя)‚ физическое лицо имеет право обратиться в налоговый орган за возвратом излишне удержанного налога․ Для этого необходимо предоставить:
- Декларацию по форме 3-НДФЛ;
- Документы‚ подтверждающие статус налогового резидента РФ (пребывание не менее 183 дней за 12 месяцев);
- Справку 2-НДФЛ от работодателя․
Практический алгоритм расчета НДФЛ при увольнении (чек-лист)
- Определить состав выплат: Компенсация отпуска (всегда облагается) + Выходное пособие / Заработок на период трудоустройства / Компенсация руководству (подлежат лимиту)․
- Рассчитать средний заработок для лимита НДФЛ: По правилам Постановления № 922 за 2 предшествующих календарных года (с 2025 г․)‚ с учетом плафонов и исключения нерабочих периодов․
- Определить лимит: Средний дневной заработок (по НДФЛ) × 30 (календарных дней в месяце) × 3 (или 6 для Крайнего Севера)․
- Сравнить сумму выплат по п․ 3 ст․ 217 НК РФ с лимитом:
- Сумма в пределах лимита → Код вида дохода 2001 (или др․)‚ строка 120 в 6-НДФЛ (не облагается)․
- Сумма сверх лимита → Облагается НДФЛ 13%․
- Рассчитать НДФЛ с компенсации за отпуск: Полная сумма × 13%․
- Удержать НДФЛ: Не позднее дня‚ следующего за днем выплаты (п․ 6 ст․ 226 НК РФ)․
- Сдать 6-НДФЛ: В установленные сроки с корректными датами получения дохода (фактической выплаты)․
Резюме
Главное правило на 2025–2026 годы: раздельный учет баз․ Компенсация за отпуск облагается всегда и полностью․ Выходное пособие и смежные выплаты освобождаются от налога в лимите‚ рассчитанном по «декретным» правилам (2 года‚ плафон‚ исключение периодов)․ Ошибка в расчете среднего заработка для лимита (использование правил для отпуска вместо правил для пособий) ведет к занижению или завышению не облагаемой базы и‚ как следствие‚ к налоговым рискам и пенам․
Рекомендуется зафиксировать в локальном нормативном акте (Положении об оплате труда) порядок расчета среднего заработка для целей п․ 3 ст․ 217 НК РФ‚ чтобы избежать претензий со стороны налоговых органов при камеральных проверках 6-НДФЛ․