С введением нового бланка декларации по налогу на прибыль организаций (утвержден Приказом ФНС РФ от № ЕД-7-3/830 в редакции Приказа от № ЕД-7-3/855) существенно изменилась структура отчетности. Особое внимание требует Приложение 5 к Листу 02, которое является ключевым инструментом для организаций, имеющих обособленные подразделения. В данной статье подробно разберем назначение приложения, правила заполнения и, в частности, значение строки 110.

Нормативная база и сроки действия

Актуальная форма декларации и Порядок ее заполнения применяются к отчетности за 2025 год и последующие периоды. Главные изменения:

• Обновлены штрихкоды на ьном листе и листах декларации.
• Добавлен новый Лист 05.1 для отражения операций с цифровой валютой.
• Скорректированы правила распределения налоговой базы между регионами (Приложение 5 к Листу 02).

Важно: Декларация за 4 квартал 2025 года и за 2025 год в целом сдается по новому бланку.

Назначение Приложения 5 к Листу 02

Приложение 5 к Листу 02 заполняют исключительно организации, имеющие обособленные подразделения (согласно ст. 288 НК РФ). Его основная цель — расчет доли налоговой базы (прибыли/убытка), относящейся к каждому региону присутствия обособленного подразделения, для последующего исчисления суммы налога, подлежащей уплате в соответствующий региональный бюджет.

Данные из этого приложения переносятся в подразделы 1.1 и 1.2 Раздела 1 декларации (по месту нахождения обособки), где формируются суммы авансовых платежей и налога к уплате в бюджеты субъектов РФ (п. 51 Порядка заполнения);

Структура Приложения 5: Ключевые строки

Приложение представляет собой таблицу, где строки соответствуют показателям, а столбцы, обособленным подразделениям (или группам подразделений в одном регионе). Рассмотрим наиболее значимые строки для понимания контекста строки 110.

Строка 100 — Налоговая база (убыток) текущего периода

Здесь отражается результат деятельности обособленного подразделения за отчетный период (прибыль или убыток) до учета убытков прошлых лет. Именно этот показатель является исходным для расчета долей по регионам.

Строка 110 — Убытки прошлых лет, перенесенные на текущий период

Это ключевая строка для данного обзора. В ней отражается сумма убытков, полученных данным обособленным подразделением в предыдущих налоговых периодах, которые налогоплательщик направляет на уменьшение налоговой базы текущего периода (строки 100).

Особенности заполнения строки 110:

1. Персонификация по подразделениям: Убытки переносятся именно в то обособленное подразделение, где они были получены. Нельзя «перекинуть» убыток одной обособки на прибыль другой, даже если они находятся в одном регионе (если только не применяется группировка подразделений).
2. Ограничение суммы: Сумма в строке 110 не может превышать значение налоговой базы в строке 100 (для данного подразделения). Нельзя создать убыток текущего периода за счет убытков прошлых лет — можно только уменьшить прибыль до нуля.
3. Связь с Листом 02 (Строка 150): Согласно разъяснениям (в т.ч. nalog-nalog.ru, Контур.Экстерн), значение убытка, идущего в уменьшении текущей налоговой базы по всей организации, формируеться в строке 150 Листа 02, а затем распределяется по обособленным подразделениям в строку 110 Приложения 5.
4. Автоматизация: В большинстве программ для отчетности (1С, Контур, СБИС) заполнение строки 110 происходит автоматически на основании данных учета убытков по подразделениям (регистр «Убытки прошлых лет»), но бухгалтер обязан проверить корректность распределения.

Строки 120, 130 — Налоговая база после учета убытков и доля

• Строка 120: Налоговая база (убыток) по подразделению с учетом перенесенных убытков (Стр. 100, Стр. 110).
• Строка 130: Доля налоговой базы подразделения в общей налоговой базе организации (рассчитывается пропорционально среднесписочной численности и стоимости основных средств/амортизации).

Взаимосвязь с Листом 02 и Разделом 1

Понимание потока данных критически важно для правильной сдачи отчетности:

Примечание: В строке 080 Листа 02 отражается сумма налога, подлежащая уплате в региональные бюджеты, которая формируется путем суммирования показателей по всем обособленным подразделениям из Раздела 1.

Порядок заполнения (Алгоритм действий)

1. Определите состав обособленных подразделений, по которым ведется отдельный учет доходов/расходов (отдельный баланс не обязателен, важен учет по ст. 257, 258, 313 НК РФ).
2. Рассчитайте налоговую базу (Стр. 100) для каждого подразделения отдельно (доходы минус расходы, отнесенные к данному подразделению).
3. Определите сумму убытков прошлых лет (Стр. 110) для каждого подразделения. Проверьте остатки убытков на начало периода по аналитическим счетам (обычно подсчет 68.04.2 или спец. регистры).
4. Примените ограничение: Стр. 110 ≤ Стр. 100 (по каждому подразделению отдельно).
5. Рассчитайте базу с учетом убытков (Стр. 120 = Стр. 100 ⎯ Стр. 110).
6. Рассчитайте доли (Стр. 130) по формуле из п. 3 ст. 288 НК РФ (среднесписочная численность + остаточная стоимость ОС/амортизация).
7. Перенесите данные в Раздел 1 (подразделы 1.1, 1.2) для расчета авансовых платежей/налога к уплате в регионы.

Типичные ошибки и риски при заполнении строки 110

• Игнорирование привязки к подразделению: Списание общих убытков организации на прибыль конкретной обособки без анализа, в каком подразделении эти убытки возникли. Это грубое нарушение ст. 288 НК РФ.
• Превышение лимита: Указание в строке 110 суммы большей, чем налоговая база в строке 100. Контрольные соотношения ФНС выдадут ошибку.
• Несвоевременное списание убытков: Убытки можно переносить неограниченное количество лет (до полного погашения). Незаполнение строки 110 при наличии остатков убытков и прибыли в строке 100 ведет к завышению налога и возможным начислениям пени/штрафов по ст. 122 НК РФ.
• Ошибки в группировке: Если организация объединяет обособки в группы (в пределах одного региона), строка 110 заполняется по группе. Нельзя смешивать группировку и индивидуальный учет в одном приложении произвольно.

Нововведения 2025–2026 годов: на что обратить внимание

При заполнении декларации за 2025 год (сдаваемой в 2026 году) необходимо учесть:

• Новый бланк (Приказ ЕД-7-3/830, ред. ЕД-7-3/855): Старые шаблоны 2024 года не подходят. Проверьте версию формы в вашей программе отчетности.
• Лист 05.1 (Цифровая валюта): Если организация проводила операции с цифровой валютой, результаты по ним отражаются на новом листе, что может влиять на общую базу (Стр. 100 Листа 02) и, как следствие, на распределение в Приложении 5.
• Разъяснения ФНС: Следите за официальными письмами и новостями на сайте nalog.gov.ru (раздел «Разъяснения»), так как практика применения нового Порядка заполнения только формируется.

Резюме

Строка 110 Приложения 5 к Листу 02 — это инструмент реализации права налогоплательщика на уменьшение налоговой базы текущего периода за счет убытков прошлых лет в разрезе каждого обособленного подразделения. Корректное ее заполнение гарантирует:

• Правомерное снижение налога на прибыль по регионам присутствия.
• Соответствие контрольным соотношениям ФНС (проверка Стр. 110 ≤ Стр. 100 по каждому подразделению).
• Отсутствие претензий при камеральной проверке (ст. 88 НК РФ) и выездной проверке.

Рекомендуется заранее (до сдачи отчетности) свести данные по остаткам убытков прошлых лет в разрезе обособленных подразделений и сверку их с данными Листа 02 (Стр. 150). Использование актуальных версий программного обеспечения и встроенных контролов — обязательное условие своевременной и корректной сдачи декларации по новому бланку.

Данная статья носит информационный характер. Для принятия решений по конкретным бизнес-ситуациям рекомендуется обратиться к действующему Налоговому кодексу РФ (гл. 25), Приказам ФНС и консультироваться с профессиональными налоговыми советниками.