Выбытие основного средства — важный этап в жизненном цикле актива, который требует от бухгалтера особого внимания. Один из ключевых вопросов при этом — как правильно начислить амортизацию по выбывающему объекту и корректно отразить его списание в учете. В данной статье подробно разберем правила начисления амортизации при выбытии основных средств в бухгалтерском и налоговом учете, порядок оформления проводок и типичные ошибки.

Нормативное регулирование

Начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2022 год организации обязаны применять ФСБУ 6/2020 «Основные средства», утвержденный приказом Минфина России от № 204н. Именно этот стандарт определяет порядок начисления амортизации, в т.ч. по выбывающим объектам.

В налоговом учете порядок амортизации регулируется главой 25 Налогового кодекса РФ (статьи 256–259.3 НК РФ).

Когда прекращается начисление амортизации по выбывающему объекту

В бухгалтерском учете

Согласно ФСБУ 6/2020 амортизация объекта основных средств начинается с даты признания этого объекта в бухгалтерском учете (или с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия к учету, если организация закрепила такой вариант в учетной политике). Соответственно, начисление амортизации прекращается с момента списания объекта с бухгалтерского учета либо с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания — в зависимости от выбранного организацией подхода.

Важный момент: согласно п. 32 ФСБУ 6/2020 сумма амортизации за отчетный период должна определяться таким образом, чтобы к концу срока амортизации балансовая стоимость объекта стала равной нулю или его ликвидационной стоимости (если она определена). Поэтому, даже если объект выбывает до окончания срока полезного использования, амортизация начисляется до месяца выбытия включительно (при применении «месячного» подхода).

В налоговом учете

В налоговом учете действует иное правило: начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда объект выбыл (продан, ликвидирован, безвозмездно передан и т.д.). Это означает, что за месяц выбытия амортизация в налоговом учете начисляется в полном объеме.

Причины выбытия основных средств

Объект основных средств может выбывать по различным основаниям:

• продажа (реализация) объекта;
• ликвидация вследствие физического или морального износа;
• безвозмездная передача;
• внесение в уставный капитал другой организации;
• выбытие в результате аварии, стихийного бедствия и иных чрезвычайных ситуаций;
• выявление недостачи или порчи при инвентаризации;
• обмен (мена) имущества.

Независимо от причины выбытия, порядок списания накопленной амортизации остается единым.

Бухгалтерские проводки при выбытии объекта

Для отражения выбытия основных средств к счету 01 «Основные средства» открывается отдельный субсчет «Выбытие основных средств». Типовые проводки выглядят следующим образом:

1. Дт 01 субсчет «Выбытие основных средств» — Кт 01 — списана первоначальная (переоцененная) стоимость выбывающего объекта;
2. Дт 02 — Кт 01 субсчет «Выбытие основных средств» — списана сумма амортизации, накопленной по объекту за все время эксплуатации;
3. Дт 91-2 — Кт 01 субсчет «Выбытие основных средств» — списана остаточная стоимость объекта (при продаже, ликвидации и т.п.);
4. Дт 20 (26, 44 и другие затратные счета) — Кт 02 — начислена амортизация за последний месяц эксплуатации (до момента выбытия).

Таким образом, сумма начисленной по выбывающему объекту амортизации списывается со счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит счета 01 (субсчет «Выбытие основных средств»).

Особенная ситуация: объект полностью самортизирован

На практике нередко встречается ситуация, когда основное средство полностью самортизировано, но продолжает использоваться. Например, организация обнаружила, что осушитель сжатого воздуха полностью самортизирован еще в сентябре 2022 года, и амортизация с не начислялась ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.

В этом случае следует помнить:

• полностью самортизированный объект не списывается с учета автоматически — он продолжает числиться на счете 01 по первоначальной стоимости до момента фактического выбытия;
• начисление амортизации по такому объекту прекращается, поскольку его балансовая стоимость уже равна нулю (или ликвидационной стоимости);
• при выбытии полностью самортизированного объекта остаточная стоимость равна нулю, поэтому расходов в виде остаточной стоимости не возникает;
• если объект продолжает использоваться, целесообразно проверить, не требуется ли пересмотр элементов амортизации (срока полезного использования, ликвидационной стоимости) в соответствии с п. 37 ФСБУ 6/2020.

Амортизация в налоговом учете при выбытии

Для целей налогообложения прибыли важно учитывать следующие правила:

• при линейном методе амортизация по выбывшему объекту прекращает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия;
• при нелинейном методе выбытие объекта не прекращает начисление амортизации по амортизационной группе в целом — суммарный баланс группы уменьшается на остаточную стоимость выбывшего объекта;
• остаточная стоимость реализованного объекта учитывается в расходах при расчете налога на прибыль;
• при ликвидации объекта сумма недоначисленной амортизации включается во внереализационные расходы.

Типичные ошибки при начислении амортизации выбывающих объектов

1. Преждевременное прекращение начисления амортизации. Некоторые бухгалтеры прекращают начислять амортизацию в месяце выбытия, хотя по правилам налогового учета амортизация за этот месяц должна быть начислена полностью.
2. Несписание накопленной амортизации. При выбытии объекта сумма амортизации со счета 02 должна быть обязательно списана, иначе в учете останутся «висячие» остатки.
3. Нарушение требования п. 32 ФСБУ 6/2020. Амортизация должна начисляться так, чтобы к концу срока балансовая стоимость стала равной нулю или ликвидационной стоимости.
4. Отсутствие пересмотра элементов амортизации. Если объект используется дольше установленного СПИ, это может свидетельствовать о необходимости пересмотра срока полезного использования.

Начисление амортизации по выбывающему объекту основных средств требует соблюдения четких правил:

• в бухгалтерском учете амортизация начисляется до момента списания объекта (или до конца месяца выбытия — в зависимости от учетной политики) в соответствии с ФСБУ 6/2020;
• в налоговом учете амортизация прекращает начисляться с месяца, следующего за месяцем выбытия;
• при выбытии накопленная амортизация списывается проводкой Дт 02 — Кт 01 субсчет «Выбытие основных средств»;
• полностью самортизированные объекты продолжают числиться в учете до фактического выбытия.

Корректное отражение амортизации при выбытии основных средств позволяет избежать ошибок в отчетности, искажения финансового результата и претензий со стороны контролирующих органов.