2016 год стал важным этапом в развитии налогового администрирования в Российской Федерации․ Ключевым событием стало вступление в силу Федерального закона от № 243-ФЗ, который кардинально переработал Главу 9 Налогового кодекса РФ (НК РФ) «Изменение срока уплаты налога и сбора, а также пени»․ В том же году, 16 декабря 2016 года, Федеральной налоговой службой (ФНС России) был утвержден регламентирующий подзаконный акт — Приказ ФНС России от № ММВ-7-8/683 «Об утверждении Порядка изменения срока уплаты налога, сбора, страховых взносов, а также пени и штрафа налоговыми органами» (зарегистрирован в Минюсте России № 45707)․

Ниже представлен подробный обзор нормативной базы, условий и процедур, действовавших с 2016 года․

Нормативная правовая база

• Налоговый кодекс РФ (Часть первая): Статьи 61–64 (в ред․ ФЗ от № 243-ФЗ)․
• Приказ ФНС России от № ММВ-7-8/683: Утверждает Порядок изменения срока уплаты (отсрочки, рассрочки)․
• Статья 75 НК РФ: Порядок начисления пени (также изменен ФЗ № 243-ФЗ)․
• Статья 69 НК РФ: Требование об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов․

Понятие и виды изменения срока уплаты (ст․ 61 НК РФ)

Согласно статье 61 НК РФ, изменением срока уплаты налога и сбора признается перенос установленного Кодексом или законодательством субъекта РФ/местным нормативным актом срока уплаты на более поздний срок․

Закон выделяет две формы изменения срока:

1. Отсрочка уплаты — перенос срока уплаты на более поздний срок без разбивки суммы на части (п․ 1 ст․ 64 НК РФ)․
2. Рассрочка уплаты — перенос срока уплаты с одновременным разбиением суммы на части с установлением срока уплаты каждой части (п․ 2 ст․ 64 НК РФ)․

Важно: Изменение срока уплаты налога (сбора) влечет за собой одновременное изменение срока уплаты соответствующих пени и штрафов (п․ 4 ст․ 61 НК РФ)․

Общие условия предоставления отсрочки/рассрочки (ст․ 61 НК РФ)

Налоговый орган принимает решение об изменении срока уплаты при одновременном выполнении следующих условий:

• Наличие у налогоплательщика трудного финансового положения (невозможность уплаты в установленный срок без нарушения производственной/хозяйственной деятельности или ухудшения финансового состояния)․
• Наличие обеспечения исполнения обязательства по уплате налога, сбора, пени, штрафа (за исключением случаев, предусмотренных п․ 5 ст․ 61 НК РФ)․
• Отсутствие у налогоплательщика просроченной задолженности по налогам, сборам, страховым взносам, пеням, штрафам, процентам на момент рассмотрения заявления (за исключением текущей задолженности, по которой запрашивается отсрочка/рассрочка)․

Виды обеспечения (п․ 4 ст․ 61 НК РФ):

• Залог имущества;
• Банковская гарантия (соответствующая требованиям ст․ 61 НК РФ);
• Поручительство (солидарной ответственности) третьих лиц, соответствующих критериям ст․ 61 НК РФ (нет просроченной задолженности, достойный финансовый статус)․
• Иные виды обеспечения, предусмотренные ГК РФ․

Исключение: Обеспечение не требуется, если сумма налога, сбора, пени, штрафа не превышает 10 000 рублей (п․ 5 ст․ 61 НК РФ)․

Обстоятельства, исключающие изменение срока (ст․ 62 НК РФ)

Срок уплаты не может быть изменен в отношении:

• Налоговых агентов — по налогам, удерживаемых у доходополучателей (НДФЛ, налог с доходов иностранных организаций и др․)․
• Плательщиков по налогам, уплачиваемым в бюджет в порядке, отличном от общего (ЕСХН, патент, НПД и др․), — в части этих налогов․
• Организаций и ИП, по которым введено наблюдение или конкурсное производство (банкротство)․
• Лиц, имеющих просроченную задолженность (кроме текущей)․
• Лиц, не предоставивших обеспечение (кроме случаев п․ 5 ст․ 61 НК РФ)․

Органы, уполномоченные принимать решения (ст․ 63 НК РФ)

• Федеральные налоги и сборы, страховые взносы: Решение принимает руководитель налогового органа (инспекции ФНС) или уполномоченное им лицо․
• Региональные налоги и сборы: Решение принимает уполномоченный орган субъекта РФ (обычно Министерство финансов региона или региональное управление ФНС по согласованию)․
• Местные налоги и сборы: Решение принимает представительный орган муниципального образования․

Порядок рассмотрения заявления (Приказ ФНС от № ММВ-7-8/683)

Утвержденный Приказом Порядок детально регламентирует взаимодействие налогоплательщика и инспекции:

Этап 1: Подача заявления

• Заявление подается в письменной форме (на бумажном носителе или в электронном виде через ТКС/Личный кабинет)․
• В заявлении указываются: наименование налогового органа, реквизиты налогоплательщика, вид налога/сбора, сумма задолженности, запрашиваемый вид (отсрочка/рассрочка), сроки, обоснование трудного финансового положения, предлагаемое обеспечение․
• К заявлению прилагаются: документы, подтверждающие трудное финансовое положение (бухгалтерская отчетность, пояснительная записка, расчеты), документы по обеспечению (оценка заложенного имущества, проект банковской гарантии и т․д․)․

Этап 2: Рассмотрение и проверка

• Срок рассмотрения, не более 30 календарных дней со дня регистрации заявления (п․ 12 Порядка)․
• Налоговый орган проверяет полноту документов, достоверность сведений, соответствие обеспечения требованиям закона․
• При необходимости запрашиваются дополнительные документы/разъяснения (срок предоставления — 5 рабочих дней)․

Этап 3: Принятие решения

• Решение оформляется в виде решения налогового органа (утвержденная форма приложена к Приказу)․
• В решении указываются: сумма, вид (отсрочка/рассрочка), новый срок(и) уплаты, график платежей (для рассрочки), вид и реквизиты обеспечения․
• Копия решения направляется налогоплательщику в течение 5 рабочих дней․

Этап 4: Обеспечение исполнения

• Налогоплательщик обязан предоставить документы, подтверждающие оформление обеспечения (закладная, гарантия, договор поручительства), в срок, установленный решением (обычно до вступления решения в силу или в одностороннем порядке — до первого платежа)․
• Если обеспечение не предоставлено в срок — решение об отсрочке/рассрочке считается не вступившим в силу․

Особенности начисления пени при отсрочке/рассрочке

До 2016 года пени за период отсрочки/рассрочки не начислялись․ ФЗ от № 243-ФЗ изменил этот подход (п․ 3 ст․ 75 НК РФ в ред․ от 2016 г․):

Пени за период действия отсрочки или рассрочки начислены не являются․

Однако, если налогоплательщик нарушает график платежей, установленный решением об отсрочке/рассрочке:

• Решение признается недействительным (п․ 7 ст․ 64 НК РФ)․
• Пени начисляются за весь период просрочки (включая период, который ранее был покрыт отсрочкой/рассрочкой) с даты, следующей за установленным Кодексом сроком уплаты, по день фактической уплаты․

Сроки предоставления отсрочки и рассрочки

• Отсрочка: Срок не может превышать 1 год (п․ 1 ст․ 64 НК РФ)․
• Рассрочка: Срок не может превышать 3 лет (п․ 2 ст․ 64 НК РФ)․ Платежи должны быть равномерными (ежемесячными/квартальными), если иное не установлено решением с учетом сезонности деятельности․

Отказ в предоставлении и обжалование

Основания для отказа (п․ 15 Порядка, ст․ 61–62 НК РФ):

• Несоответствие заявления требованиям закона/Приказа․
• Отсутствие оснований (нет трудного финансового положения)․
• Наличие оснований для отказа по ст․ 62 НК РФ (просрочка по другим налогам, статус налогового агента и т․д;)․
• Непредоставление обеспечения или его несоответствие требованиям․
• Выявление недостоверных сведений в заявлении․

Решение об отказе (или решение об отсрочке/рассрочке, с которым не согласен налогоплательщик) может быть обжаловано:

1. В вышестоящий налоговый орган (в течение 1 месяца со дня получения копии решения)․
2. В суд (в течение 3 месяцев со дня получения копии решения или решения вышестоящего органа)․

Прекращение действия решения (п․ 7 ст․ 64 НК РФ)

Решение об изменении срока уплаты признается недействительным (прекращает действие) в случаях:

• Неуплаты налогоплательщиком суммы налога/сбора/пени/штрафа в сроки, установленные решением (просрочка платежа по рассрочке)․
• Непредоставления обеспечения в установленный срок․
• Утраты обеспечения свойствами, гарантирующими исполнение обязательства (снижение стоимости заложенного имущества, отзыв банковской гарантии и т․д․), если новое обеспечение не предоставлено в месячный срок․
• Введения в отношении налогоплательщика наблюдения или конкурсного производства (банкротство)․

В этих случаях полная сумма задолженности (с начисленными за весь период пени) подлежит взысканию в принудительном порядке (ст․ 46, 47, 48 НК РФ)․

Реформа 2016 года (ФЗ № 243-ФЗ и Приказ ФНС № ММВ-7-8/683) сделала процедуру получения отсрочки и рассрочки более прозрачной и строгой․ Ключевыми нововведениями стали:

• Четкое регламентирование понятия «трудное финансовое положение» и требований к обеспечению․
• Исключение начисления пени за период действия отсрочки/рассрочки (стимул для честных плательщиков)․
• Жесткие последствия за нарушение графика платежей (восстановление пени за весь период)․
• Унификация форм документов и сроков рассмотрения через Приказ ФНС․

Налогоплательщики, планирующие обратиться за изменением срока уплаты, должны тщательно подготовить обоснование своего финансового состояния и заранее решить вопрос с обеспечением (залог, банковская гарантия), так как отказ в обеспечении — самый частый grond для отказа налогового органа․

Данная статья носит информационный характер и основана на нормативных правовых актах, действовавших в 2016 году (с учетом изменений ФЗ от № 243-ФЗ и Приказа ФНС от № ММВ-7-8/683)․ Для применения к конкретным ситуациям на текущую дату необходимо проверить актуальность редакций НК РФ и подзаконных актов․