С введением Единого налогового счета (ЕНС) и Единого налогового платежа (ЕНП) процедура отражения недоимок в бухгалтерском учете претерпела существенные изменения. Если ранее недоимка формировалась по каждому налогу отдельно, то теперь ключевым показателем становится отрицательное сальдо на ЕНС (счет 68.90). В данной статье подробно разбираем понятие недоимки, причины ее возникновения, типичные проводки для различных ситуаций (самоначисление, проверка, суд) и учет пени.

Понятие недоимки в современных реалиях

Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ, недоимка — это сумма налога, сбора, страхового взноса, пеней, штрафов, процентов, не уплаченная в установленный законодательством срок.

Важный нюанс: Как указывается в судебной практике (в т.ч. подборке КонсультантПлюс за 2025 г.), недоимка по своей правовой природе не является штрафной санкцией. Это сумма обязательного платежа, просроченная к уплате, но подлежащая в любом случае оплате. Отнесение ее к убыткам организации ошибочно.

С 2023 года для большинства налогов и взносов расчеты идут через ЕНС. Поэтому корректнее говорить не о «недоимке по НДС» или «недоимке по налогу на прибыль», а об образовании отрицательного сальдо на счете 68.90 «Расчеты по ЕНС».

Основные причины возникновения недоимки

• Неуплата или неполная уплата ЕНП в установленный срок (пропущен дедлайн).
• Ошибки в уведомлении об исчисленных суммах (не подано, подано с ошибками, неверный КБК, ОКТМО).
• Технические сбои в банке или ФНС (не зачислили платеж вовремя).
• Результаты камеральной проверки декларации (ФНС не согласилась с вычетами/льготами и доначислила налог).
• Результаты выездной проверки (акт проверки, решение налогового органа).
• Вступление в силу решения суда (по спору с налоговой инспекцией).
• Самоначисление пени за просрочку (пени начисляются на сумму недоимки за каждый день просрочки).

Счета бухгалтерского учета, используемые для отражения недоимки

Типовые бухгалтерские проводки по недоимке

Начисление налога/взноса и одновременное списание с ЕНС (стандартный процесс)

В течение года бухгалтерия начисляет налог (на основании декларации/расчета) и сразу формирует требование к ЕНС.

1. Дебет 68 (субсчет «Налог на прибыль», «НДС» и т.д.) — Кредит 68.90 — налог зачтен с ЕНС (снижает положительное сальдо или увеличивает отрицательное).
2. Дебет 69 — Кредит 68.90 — страховые взносы зачтены с ЕНС.

Если на ЕНС недостаточно средств (сальдо 68.90 становится отрицательным) — возникает недоимка.

Выявление недоимки по итогам камеральной проверки (п. 6 ст. 101 НК РФ)

Налоговая выслала требование о доначислении налога (например, отказала в вычете НДС). Организация согласна.

1. Дебет 68 (субсчет соответствующего налога) — Кредит 68;90 — отражено доначисление налога (увеличивает недоимку/отрицательное сальдо на ЕНС).
2. Дебет 99 — Кредит 68.90 — начислена пени по требованию налоговой (пени списываются на финансовый результат).

Выявление недоимки по итогам выездной проверки (ст. 101 НК РФ)

Вынесено решение налогового органа. Споря с ним, организацию не освобождает от обязанности платить пени за период до уплаты.

1. Дебет 68 (субсчет налога) — Кредит 68.90 — доначисление налога по акту/решению.
2. Дебет 99, Кредит 68.90 — пени, указанные в решении (за период до вынесения решения).
3. Дебет 96 — Кредит 68.90, важно: начисление пени за период с даты решения по акту до фактической даты уплаты (резервируем расходы, так как точная сумма пени зависит от даты платежа). По мере уплаты: Дебет 99 — Кредит 96.

Начисление недоимки и пени на основании вступившего в силу решения суда

Если организация оспаривала решение проверки, но суд встал на сторону ФНС.

1. Дебет 68 (субсчет налога) — Кредит 68.90 — основной долг (налог/взнос).
2. Дебет 99 — Кредит 68.90 — пени, зафиксированные в решении суда.
3. Дебет 96 — Кредит 68.90 — пени за период от решения суда до фактической оплаты (аналогично п. 4.3).

Самостоятельное начисление пени организацией

Организация обнаружила недоимку сама (или решила погасить имеющуюся) и рассчитала пени самостоятельно до прихода требования ФНС.

• Дебет 99 — Кредит 68.90, начисление пени (расходы текущего периода).

Примечание: Пени по налогам и взносам не включаются в состав расходов по налогу на прибыль (п. 9 ст. 270 НК РФ), но в бухучетете отражаются по Дебету 99 (ПБУ 10/99).

Погашение недоимки (пополнение ЕНС)

Перечисление денег на ЕНП (платежное поручение с указанием КБК ЕНП, статус «01», основание «ТР» или «ПД»).

1. Дебет 68.90 — Кредит 51 — пополнение ЕНС (снижает отрицательное сальдо / погашает недоимку).

После зачисления средств ФНС автоматически распределяет их: сначала погашается пени, потом штрафы, потом проценты, в последнюю очередь — основной долг по налогам/взносам (п. 7 ст. 45 НК РФ). В бухучете это отражается одной проводкой по факту списания банка.

Зачет переплаты по одному налогу на погашение недоимки по другому (внутри ЕНС)

Автоматически происходит внутри ЕНС. В бухучете отражается корректировка сальдо субсчетов 68.

• Дебет 68 (субсчет налога, где была переплата) — Кредит 68 (субсчет налога, где недоимка) — внутренний зачет внутри ЕНС (через 68.90).
• Или проще: Дебет 68.90 — Кредит 68.90 (аналитика по видам налогов), если ведете детальную аналитику по 68.90.

Списание недоимки (погашение невозможно)

Основания: истечение срока давности (3 года, ст. 48 НК РФ), ликвидация организации, смерть физлица-ип, признание безнадежным к взысканию (для пени/штрафов).

• Дебет 68.90 — Кредит 91.1 — списание основной суммы недоимки (доход организации).
• Дебет 68.90 — Кредит 91.1, списание пени/штрафов (доход).

Важно: Списание основного долга по налогу (недоимки) возможно только по истечении срока давности или ликвидации. Пени/штрафы можно списать как безнадежные долги по истечении 3 лет (п. 65 Методички по учету доходов/расходов), но налоговая может не согласиться с таким списанием для налогового учета.

Особенности отражения в 2024–2026 гг. (ЕНС/ЕНП)

Счет 68.90 «Расчеты по ЕНС» — центр управления

Данный счет корреспондирует со счетами учета налогов и взносов (68, 69) и аккумулирует сведения о расчетах по налоговым обязательствам.

• Дебет 68.90 — пополнение ЕНС (платежи, зачет переплат, возврат из бюджета).
• Кредит 68.90 — начисление налогов/взносов/пени/штрафов, зачет переплат на погашение долгов, удержание НДФЛ.

Конечное сальдо по 68.90:

• Дебетовое — переплата (актив, отражается в балансе в строке 1230 «Запасы» или 1250 «Прочее» — по усмотрению учетной политики, чаще 1250).
• Кредитовое — недоимка (пассив, отражается в балансе в строке 1520 «Кредиторская задолженность»).

Нюанс: Зачет недоимки по НДС на налог на прибыль (и наоборот)

В рамках ЕНС это происходит автоматически. В бухучете может потребоваться проводка перекладывания между субсчетами 68, если аналитика ведется детально:

• Дебет 68 «Налог на прибыль», Кредит 68 «НДС» (через 68.90).

Порядок заполнения платежного поручения на погашение недоимки

Для погашения сформировавшейся недоимки (отрицательного сальдо 68.90) используется платежное поручение с реквизитами ЕНП:

• КБК: 1###10000510 (Единый налоговый платеж).
• Статус составителя: 01 (плательщик).
• Основание платежа: ТР (текущий расчет) — если погашаете текущую недоимку; ПД (просроченная задолженность) — если платите по требованию/решению.
• Номер налогового периода: 0 (для ЕНП).
• Дата налогового периода: 00.00.0000.

В назначении платежа указывается: «Единый налоговый платеж за [период/квартал/год] по КБК 1###10000510».

Контроль и сверка расчетов с бюджетом

Для избежания ошибок и необоснованных недоимок необходимо:

1. Ежемесячно запрашивать Выписку по ЕНС (форма заполнения утверждена приказом ФНС) через ЛК ИЮЛ/ИП или ЭДО.
2. Сверять сальдо по счету 68.90 в бухучете с данными выписки ФНС.
3. Анализировать движение по субсчетам 68 (НДС, Прибыль, Взносы) — сумма сальдо по ним должна сходиться с сальдо 68.90 (с точностью до распределения платежей ФНС).
4. Своевременно подавать Уведомления об исчисленных суммах (для авансовых платежей НДФЛ, страховых взносов, авансов по налогу на прибыль) — это главное условие корректного зачета ЕНП.

Резюме: чек-лист проводок для бухгалтера

Грамотный учет недоимки в условиях ЕНС требует от бухгалтера не только знания проводок, но и понимания логики единого счета. Главный принцип: любое начисление налога/пени/штрафа увеличивает кредитовое обороты по счету 68.90 (формирует недоимку), любое поступление денег на ЕНП — дебетовые обороты (погашает недоимку). Регулярная сверка с выпиской ФНС по ЕНС и своевременная подача уведомлений, залог отсутствия «технических» недоимок и пени.