Налог на имущество организаций — один из ключевых региональных налогов, который уплачивают российские компании, владеющие недвижимым имуществом․ Правильное определение налоговой базы — основа корректного расчёта налога и отсутствия претензий со стороны налоговых органов․ В данной статье подробно рассмотрим, что представляет собой налоговая база по налогу на имущество организаций, какие существуют способы её определения и какие особенности необходимо учитывать бухгалтерам и руководителям предприятий․
Общие положения о налоге на имущество организаций
Налог на имущество организаций регулируется главой 30 Налогового кодекса Российской Федерации (статьи 372–386․1 НК РФ)․ Налог является региональным: он устанавливается Налоговым кодексом и законами субъектов РФ, вводится в действие на территории соответствующего региона и обязателен к уплате всеми организациями, имеющими имущество, признаваемое объектом налогообложения․
Плательщиками налога выступают:
- российские организации, имеющие на балансе недвижимое имущество, учитываемое в качестве основных средств;
- иностранные организации, осуществляющие деятельность в России через постоянные представительства или владеющие недвижимостью на территории РФ․
Объектом налогообложения для российских организаций признаётся недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учёта (в т․ч․ с учётом ФСБУ 6/2020 «Основные средства»)․ Движимое имущество с 2019 года объектом налогообложения не является․
Понятие налоговой базы
Налоговая база, это стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения․ Применительно к налогу на имущество организаций налоговая база определяется двумя основными способами:
- Среднегодовая стоимость имущества, общий порядок, применяемый по умолчанию;
- Кадастровая стоимость — для отдельных объектов недвижимости, перечень которых утверждается законом субъекта РФ․
Согласно статье 376 НК РФ, налоговая база определяется отдельно в отношении каждого объекта недвижимого имущества, а также в отношении имущества, входящего в состав Единой системы газоснабжения в соответствии с Федеральным законом от 31 марта 1999 года № 69-ФЗ «О газоснабжении в Российской Федерации»․
Среднегодовая стоимость имущества
Порядок расчёта
По общему правилу налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения․ При этом имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учёта, утверждённым в учётной политике организации․
Формула расчёта среднегодовой стоимости:
Среднегодовая стоимость = (ОС₁ + ОС₂ + … + ОС₁₂ + ОС₁₃) / 13
где:
- ОС₁ … ОС₁₂ — остаточная стоимость имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода (календарного года);
- ОС₁₃, остаточная стоимость на последнее число налогового периода (31 декабря);
- 13, количество месяцев в году, увеличенное на единицу․
Средняя стоимость за отчётный период
Для расчёта авансовых платежей определяется средняя стоимость имущества за отчётный период (первый квартал, полугодие, девять месяцев)․ Она рассчитывается как частное от деления суммы остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчётного периода и 1-е число следующего месяца на количество месяцев в отчётном периоде, увеличенное на единицу․
Например, для первого квартала суммируется остаточная стоимость на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля, а результат делится на 4․
Особенности при постановке и снятии имущества с баланса
Аналогичный порядок определения среднегодовой (средней) стоимости применяется при постановке на баланс или снятии с баланса организации в течение налогового (отчётного) периода имущества, по которому налоговая база определяется отдельно․ То есть в расчёт включаются нулевые значения за те месяцы, когда имущество ещё не было (или уже не было) на балансе․
Имущество, не подлежащее амортизации
Если для отдельных объектов основных средств начисление амортизации не предусмотрено, их стоимость для целей налогообложения определяется как разница между первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учёта на конец каждого налогового (отчётного) периода․
Кадастровая стоимость как налоговая база
Какие объекты облагаются по кадастровой стоимости
В соответствии со статьёй 378․2 НК РФ налоговая база определяется как кадастровая стоимость в отношении следующих видов недвижимого имущества:
- административно-деловые центры и торговые центры (комплексы) и помещения в них;
- нежилые помещения, назначение которых предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания;
- объекты недвижимого имущества иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства;
- жилые помещения, гаражи, машино-места, объекты незавершённого строительства, а также жилые строения, садовые дома, хозяйственные строения и сооружения, расположенные на земельных участках для личного подсобного хозяйства, огородничества, садоводства или ИЖС, учитываемые на балансе организации;
- иные объекты недвижимости, включённые в региональный перечень․
Важное условие: применение кадастровой стоимости возможно только в том случае, если законом субъекта РФ утверждён соответствующий порядок и сформирован перечень объектов недвижимости, облагаемых по кадастровой стоимости․
Особенности расчёта
Налоговая база по каждому объекту равна его кадастровой стоимости по состоянию на 1 января года налогового периода․ Если организации принадлежит только помещение в здании, а кадастровая стоимость определена для здания в целом, налоговая база рассчитывается пропорционально площади помещения:
Налоговая база = Кадастровая стоимость здания × (Площадь помещения / Площадь здания)
Пример: кадастровая стоимость здания по данным Росреестра составляет 2 500 000 руб․, площадь здания — 500 м², площадь помещения компании — 100 м²․ Тогда налоговая база по помещению составит: 2 500 000 × (100 / 500) = 500 000 руб․
Изменение кадастровой стоимости
Изменение кадастровой стоимости в течение года по общему правилу не учитывается при определении налоговой базы текущего и предыдущих периодов, за исключением случаев:
- исправления технической ошибки;
- изменения кадастровой стоимости по решению комиссии или суда;
- изменения характеристик объекта (площади, назначения), в этом случае пересчёт производится со дня внесения сведений в ЕГРН․
Отдельное определение налоговой базы
Налоговая база определяется отдельно в отношении имущества:
- по месту нахождения организации (месту постановки на учёт в налоговых органах);
- по месту нахождения каждого обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс;
- по месту нахождения каждого объекта недвижимого имущества, расположенного вне места нахождения организации или её обособленного подразделения;
- входящего в состав Единой системы газоснабжения;
- облагаемого по разным налоговым ставкам․
Это правило важно для компаний с филиальной сетью: налог уплачивается в бюджеты разных субъектов РФ в зависимости от места нахождения имущества․
Недвижимость, переданная в аренду
Как разъясняют налоговые органы, передача недвижимого имущества в аренду сама по себе не меняет порядок определения налоговой базы․ Если объект не включён в региональный перечень объектов, облагаемых по кадастровой стоимости, налоговая база в отношении него определяется исходя из среднегодовой стоимости, даже если имущество сдано в аренду․ Обязанность по уплате налога при этом, как правило, остаётся у арендодателя — собственника имущества, на балансе которого оно учитывается․
Влияние ФСБУ 6/2020 на налоговую базу
С переходом на федеральный стандарт бухгалтерского учёта ФСБУ 6/2020 «Основные средства» изменился порядок формирования остаточной стоимости имущества (в частности, появились новые правила оценки, переоценки и обесценения основных средств)․ Минфин России разъяснил, что по общему правилу налоговая база по налогу на имущество организаций продолжает определяться как среднегодовая стоимость имущества, сформированная по данным бухгалтерского учёта, то есть с учётом требований ФСБУ 6/2020․ Организациям следует внимательно отслеживать, как изменения в учётной политике влияют на остаточную стоимость основных средств и, соответственно, на сумму налога․
Налоговый и отчётные периоды
Согласно статье 379 НК РФ:
- налоговым периодом признаётся календарный год;
- отчётными периодами являются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года;
- для имущества, налоговая база по которому определяется как кадастровая стоимость, отчётными периодами являются первый, второй и третий кварталы․
Законодательный орган субъекта РФ вправе не устанавливать отчётные периоды․
Практические рекомендации
- Проверяйте региональный перечень объектов, облагаемых по кадастровой стоимости, — он обновляется ежегодно․
- Сверяйте кадастровую стоимость по данным Росреестра на 1 января каждого года․
- Ведите раздельный учёт имущества по месту нахождения и по применяемым ставкам․
- Контролируйте остаточную стоимость основных средств на 1-е число каждого месяца — именно эти данные формируют среднегодовую стоимость․
- Учитывайте льготы, предусмотренные статьёй 381 НК РФ и региональным законодательством, — они могут существенно снизить налоговую нагрузку․
Налоговая база по налогу на имущество организаций определяется двумя способами: как среднегодовая (остаточная) стоимость имущества — по общему правилу, и как кадастровая стоимость — для объектов, включённых в региональный перечень․ Правильный выбор и расчёт налоговой базы требует внимательного анализа состава имущества, данных бухгалтерского учёта (в т․ч․ с учётом ФСБУ 6/2020), регионального законодательства и сведений ЕГРН․ Грамотный подход к определению налоговой базы позволяет предприятию избежать ошибок в расчётах, доначислений и штрафных санкций, а также законно оптимизировать налоговую нагрузку за счёт предусмотренных льгот․