С вступлением в силу Федерального закона от № 422-ФЗ («О финансовой аренде (лизинге)») и новыми стандартами бухгалтерского учета (ФСБУ 25/2018 «Аренда», ФСБУ 6/2020 «Основные средства») терминология и подходы к учету лизинговых операций претерпели существенные изменения. Статья посвящена вопросам возмещения (учета) амортизации по предметам финансовой аренды с позиции арендателя и арендодателя.

Правовая природа отношения: от лизинга к финансовой аренде

С 2022 года в российском законодательстве основным термином является финансовая аренда (ст. 665 ГК РФ). Договор финансовой аренды подразумевает передачу имущества в аренду с последующим переходом права собственности к арендателю (п. 1 ст. 665 ГК РФ). Именно этот признак (переход собственности) определяет порядок начисления амортизации и налогового учета.

• Арендатель признает объект основным средством (или НМА) и начисляет амортизацию.
• Арендодатель не начисляет амортизацию по объекту, переданному в финансовую аренду (кроме случаев обратного лизинга или операционной аренды).

Бухгалтерский учет амортизации у арендателя (ФСБУ 6/2020, ФСБУ 25/2018)

Признание объекта и начальная стоимость

С момента передачи предмета аренды (подписание акта приема-передачи) арендатель учитывает объект как основное средство (ОС) или нематериальный актив (НМА).

Начальная стоимость для целей амортизации формируется согласно ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 25/2018:

1. Стоимость права пользования (при наличии) или текущая стоимость минимальных лизинговых платежей.
2. Плюс: первоначальные прямые расходы арендателя.
3. Плюс: сумма платежей, подлежащих уплате до начала аренды (авансы).
4. Минус: полученные стимулы арендодателя.
5. Плюс: оценочная стоимость расходов по демонтажу/восстановлению (если предусмотрено договором).

Важно: Если в договоре предусмотрена выкупная цена, она включается в оценку обязательства по аренде и, соответственно, в стоимость ОС, если достаточно достоверно, что арендатель воспользуется опцией покупки.

Срок полезного использования (СПИ) и метод начисления

• СПИ устанавливается арендателем самостоятельно на основании ожидаемого срока использования, но не более срока действия договора финансовой аренды (если не гарантирован переход собственности). Если переход собственности гарантирован — СПИ определяется как для собственного ОС.
• Метод: Линейный (обязательно для НМА и ОС, принятых к учету до , по старым правилам) или нелинейный (для ОС, принятых после , по выбору организации, закрепленном в учетной политике).

Момент начала начисления

Амортизация начинает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету (п. 18 ФСБУ 6/2020). Дата принятия — это дата подписания акта приема-передачи предмета аренды.

Налоговый учет амортизации (НК РФ, ст. 258, 259, 274.1)

Признание объектом налогообложения

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ, к амортизируемым активам относятся основные средства, в т.ч. полученные по договору финансовой аренды (лизинга), если они отвечают признакам ОС (ст. 257 НК РФ).

Начальная стоимость для налоговых целей

Определяется на основании ст. 258 НК РФ. Ключевой момент: в состав первоначальной стоимости не включаются проценты за пользование чужими средствами (лизинговые проценты), выплачиваемые арендодателю (п. 1 ст. 258 НК РФ). В стоимость включаются:

• Цена приобретения (сумма лизинговых платежей за исключением вознаграждения арендодателя/процентов).
• Расходы на доставку, монтаж, ввозную пошлину, НДС (если не вычетен).

Амортизационные группы и сроки

Объект относится к амортизационной группе согласно Классификации (Постановление Правительства РФ № 1). Срок полезного использования для налоговых целей определяется арендателем в пределах сроков, установленных Классификацией для соответствующей группы.

Особенности расчета амортизации по лизингу (п. 3 ст. 259 НК РФ)

Амортизация начинает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект принят к учету в качестве основного средства. Начисление прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем изъятия объекта.

Возмещение амортизации в составе лизинговых платежей: экономическая суть

Часто под «возмещением амортизации» понимают структуру лизингового платежа. В финансовой аренде платеж декомпозируется на:

1. Возмещение стоимости имущества (тело долга) — экономический аналог возврата амортизации арендодателем. Эта часть платежа увеличивает стоимость ОС у арендателя (или погашает обязательство по аренде по ФСБУ 25).
2. Вознаграждение арендодателя (проценты/процентная составляющая) — расходы арендателя (стр. 310.01 «Расчеты с арендодателем» / 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» — проценты).
3. НДС — выделяется отдельно (20/120 или 10/110).

Для арендодателя: Часть платежа, относящаяся к возврату стоимости (амортизации), не является его доходом. Она погашает первоначальную стоимость ОС в его налоговом и бухгалтерском учете (если объект остался на балансе арендодателя, что редкость для классической финансовой аренды, но возможно при обратном лизинге). Доходом арендодателя является только вознаграждение (процентная часть).

Учет НДС: вычет «амортизационной» части

Согласно ст. 171, 172 НК РФ, арендатель имеет право на вычет НДС, представленного арендодателем в счете-фактуре по лизинговым платежам.

• НДС выделяется из полной суммы лизингового платежа (и тела, и вознаграждения).
• Момент вычета: на основании счета-фактуры и документа, подтверждающего передачу имущества (акта), в налоговом периоде, когда возникло право на вычет (п. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).
• «Амортизационная» часть платежа (тело) не влияет на сумму вычета НДС напрямую, но определяет базу для расчета НДС в счете-фактуре арендодателя.

Ситуация: передача предмета аренды на заводе-изготовителе

Исходя из предоставленного контекста (передача на заводе):

• Дата принятия к учету: Дата подписания акта приема-передачи на заводе. Это момент перехода рисков и ответственности.
• Начало амортизации (БУ): (1-е число следующего месяца).
• Начало амортизации (НУ): (аналогично БУ).
• Транспортные расходы: Если арендатель оплачивал доставку от завода до места эксплуатации — эти расходы включаются в начальную стоимость ОС (БУ и НУ) и амортизируются вместе с объектом.

Типичные ошибки и риски

Особенности для УСН (ст. 346.16, 346.17 НК РФ)

Для плательщиков УСН «Доходы минус расходы» (15%):

• Расходы на приобретение основных средств (тело лизинговых платежей) учитываются по мере оплаты (кассовый метод) в составе материальных расходов (п. 1.1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) или амортизационными отчислениями (если организация выбрала метод амортизации в учетной политике для УСН, что допустимо с 2023 г. для ОС 3-7 групп).
• Проценты (вознаграждение арендодателя) учитываются в расходы в пределах нормы ст. 274.1 НК РФ (ключевая ставка ЦБ РФ × 1.5 для рублевых договоров).
• НДС по лизингу (если арендатель на УСН, а арендодатель на ОСНО), не вычитается, включается в расходы (тело платежа) или в стоимость ОС.

Резюме: чек-лист для бухгалтера и юриста

1. Квалификация договора: Соответствует ли он признакам финансовой аренды (переход собственности, срок аренды > 75% СПИ и т.д.)?
2. Акт приема-передачи: Дата подписания = дата принятия к учету. Для завода-изготовителя — проверка комплектации, отсутствия дефектов.
3. Начальная стоимость (БУ): Право пользования (ФСБУ 25) или сумма платежей (упрощенно для МСБ). Исключены проценты.
4. Начальная стоимость (НУ): Сумма платежей за исключением вознаграждения арендодателя + связанные расходы (доставка, пошлина).
5. График платежей: Наличие разделения на тело и проценты (обязательно для НУ, рекомендуется для БУ).
6. СПИ и метод: Закреплены в УП. Соответствуют ли они сроку договора?
7. НДС: Счета-фактуры от арендодателя получены, вычет принят в правильный период.
8. Расчетный учет (ФСБУ 25): Признано право пользования и обязательство по аренде (если не применено упрощение для МСБ/краткосрочной аренды).

Необходимость консультации специалиста

Учет финансовой аренды (лизинга) — одна из самых сложных областей на стыке гражданского, налогового и бухгалтерского права. Ошибки в определении начальной стоимости, разделении платежей или выборе срока полезного использования влечут за собой перерасчет налога на прибыль, НДС, имущественного налога и возможные налоговые накладные.

Данная статья носит информационный характер и не является правовым советом. Применение нормы права зависит от конкретных обстоятельств. Актуальность нормативной базы на г.